БУХГАЛТЕРСКИЙ
УЧЁТ
ОСНОВНЫХ
СРЕДСТВ
Под редакцией
А. С. Чечёткина
Справочное
И учебно-методическое
пособие
УДК 631.12:658.27(075.8)
ББК 65.9 (4 Беи) - 5
Ч - 57
Рецензенты:
Чечёткин А. С.
Ч - 57 Учёт основных средств: Учеб. пособие / А. С. Чечёткин. – Мн.:
ИВЦ Минфина. 2005. ISBN
В учебном пособии последовательно изложены вопросы, связанные с организацией бухгалтерского учёта основных средств, в соответствии с нормативными документами, а также с международными стандартами финансовой
отчётности (МСФО 16 «Основные средства», МСФО 4 «Учёт амортизации»,
МСФО 17 «Аренда»). Определено экономическое содержание основных
средств, их классификация, оценка. Рассматриваются отличительные черты и
различия учёта основных средств, учёта их амортизации, учёта затрат на ремонт, а также аренды (лизинга) в Республике Беларусь, Российской Федерации в соответствии с ПБУ6/01.
Предназначено для студентов высших учебных заведений, колледжей,
слушателей курсов повышения квалификации по специальности «Бухгалтерский учёт, анализ и аудит». Может быть полезна руководителям организаций
среднего и малого бизнеса, менеджерам, аудиторам, работникам ревизионных и налоговых инспекций.
УДК 631.12:658.27(075.8)
ББК 65.9 (4 Беи) - 5
I SBN
© Составление. Чечёткин А. С., 2005
© Оформление. УП «ИВЦ
Минфина», 2005
Содержание
Предисловие……………………………………………………………………….
Глава 1. Экономическое содержание, классификация и оценка основных
средств
1. Экономическое содержание основных средств, их классификация и задачи
учёта ……………………………………………………………………………….
2. Оценка и переоценка объектов основных средств……………………………
Глава 2. Учёт наличия и движения основных средств
1. Документальное оформление операций по движению основных средств,
организация их аналитического учёта…………………………………………….
2. Синтетический учёт основных средств………………………………………
3. Синтетический учёт выбытия основных средств…………………………….
Глава 3. Способы начисления амортизации и учёт амортизации основных средств
1. Нормы и способы начисления амортизации основных средств……………..
2. Амортизационные отчисления в условиях аренды и лизинга……………….
3. Индексация амортизационных отчислений при использовании линейного
способа начисления амортизации…………………………………………………
4. Порядок расчёта и отражения амортизационных отчислений……………….
5. Синтетический учёт амортизации (износа) основных средств…………….
Глава 4. Учёт ремонта основных средств
1. Учёт затрат на ремонт…………………………………………………………
2. Учёт затрат при модернизации, реконструкции и дооборудовании основных средств……………………………………………………………………….
3. Учёт консервации и расконсервации основных средств…………………….
Глава 5. Учёт инвентаризации и отражения основных средств в бухгалтерской отчётности
1. Инвентаризация основных средств и отражение её результатов в учёте…..
2. Отражение основных средств в бухгалтерской отчётности………………….
Глава 6. Отражение в бухгалтерском учёте арендных операций
1. Учёт аренды (лизинга) основных средств…………………………………….
2. Бухгалтерский учёт лизинговых операций у лизингодателя………………
3. Учёт лизинговых операций у лизингополучателя…………………………..
4. Особенности отражения суммовых и курсовых разниц в бухгалтерском
учёте лизингодателя и лизингополучателя……………………………………….
Глава 7. Учёт доходных вложений в материальные ценности
Вопросы для самопроверки……………………………………………………..
Тестовые задания…………………………………………………………………
Ответы на тесты………………………………………………………………….
Приложения………………………………………………………………………
Литература………………………………………………………………………..
Предисловие
В республике Беларусь остро стоит проблема повышения фондооснощённости сельскохозяйственных организаций. Технический потенциал которых
за последнее десятилетие сократился на 50%, а степень изношенности основных производственных фондов достигла 80%. При этом затраты материальных ресурсов на производство единицы сельскохозяйственной продукции в
нашей стране в 2-4 раза выше, чем в наиболее развитых странах.
Рыночные отношения требуют эффективного ведения сельскохозяйственного производства, активного и последовательного внедрения новых технологий, всего нового и прогрессивного. Поэтому возрастает роль бухгалтерского учёта, так как требуется не только соизмерять произведенные затраты с
полученными доходами, но и вести активный поиск эффективности использования вложенных денежных средств в приобретённые основные средства,
производственную, коммерческую и финансовую деятельность организации
посредством методов и приёмов бухгалтерского учёта, адекватных состоянию и тенденциям развития экономики.
Современный бухгалтерский учёт должен отвечать требованиям международных стандартов, удовлетворять потребностям внутренних и внешних
пользователей информации, выявлять резервы повышения эффективности
производства и быть «азбукой и языком» бизнеса.
В связи с этим необходимо приведения национальной системы бухгалтерского учёта с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчётности.
В соответствии с программой реформирования бухгалтерского учёта в
Республике Беларусь принята Инструкция по бухгалтерскому учёту основных средств; Инструкция о порядке бухгалтерского учёта лизинговых операций, утверждены Положение о порядке начисления амортизации основных
средств и нематериальных активов; Типовые унифицированные формы первичной учётной документации по учёту основных средств и нематериальных
активов и т.д.
Вышеперечисленные нормативные материалы по учёту основных средств,
начислению амортизации ориентированы на переход бухгалтерского учёта
Республики Беларусь на международные стандарты учёта и отчётности.
Известно, что получить один и тот же результат можно разными способами, но наиболее эффективным является один из них.
В предлагаемом учебном пособии рассмотрены используемые методы
начисления амортизации в Республике Беларусь, а также методы в соответствии с Международными стандартами учёта и отчётности, проанализирована выгода об их использовании.
Отдельно изложены вопросы бухгалтерского учёта арендных и лизинговых
операций, а также произведен анализ преимущества и недостатка лизинга.
Проблемы организации учёта основных средств, начисления амортизации
в сельскохозяйственных организациях вызывают особый интерес, поэтому
учебное пособие призвано помочь студентам, слушателям факультета повы-
шения квалификации в приобретении теоретических и практических навыков
ведения бухгалтерского учёта.
Учет основных средств
Основные документы, регламентирующие учет основных средств:
1. Альбом регистров журнально-ордерной формы учета в организациях
агропромышленного комплекса и Инструкция по их применению: Утв. Постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь №41 от 31.05.2004г. – Мн.: Информпресс, 2005– 336с.
2. Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности». 2-е
изд., доп. Мн.: ООО «Информпресс», 2002.
3. Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств: Утв. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001г.
№118 (в редакции Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003г. № 183) // Главный бухгалтер. 2004. №6. С.31-35.
4. Инструкция о порядке бухгалтерского учета основных средств: Утв.
Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от
20.12.2001г. № 127 (в редакции Постановления Министерства финансов Республики Беларусь. // Главный бухгалтер. 2004. №21. С. 44-53
5. Инструкция о порядке проведения списания в 2005-2006 годах неиспользуемых основных средств, находящихся на балансе юридических лиц.
Утверждена постановлением Министерства финансов Республики Беларусь,
Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства промышленности Республики Беларусь. №79/113/8 от 21.06.2005г. // Главный бухгалтер.
2005. №28. С.11-12.
6. Инструкция о порядке отнесения отдельных инвентарных объектов основных средств к объектам внешнего благоустройства утверждена постановлением Министерством жилищно-коммунального хозяйства Республики Беларусь № 22/22 от 29.12.2001г. // Главный бухгалтер. 2002. - №20. С. 28-30.
7. Инструкция о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций:
Утв. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от
30.04.2004г. №75 (в редакции Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 23.07.2004г. №114)// Главный бухгалтер. 2004. №33. С.
14-20.
8. О внесении изменений и дополнения в Инструкцию о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов. Постановление Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа, Министерства архитектуры и строительства Республики
Беларусь от 28 июля 2005г. №136/96/102/31, г. Минск // Главный бухгалтер.
2005. №33. С. 24-27.
9. Об установлении лимита отнесения имущества к отдельным предметам
в составе оборотных средств. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь. №41 от 23.03.2004г. // Нац. экономическая газета. 2004. №
33. С. 3-4.
10. Об отражении в бухгалтерском учёте убыточных сельскохозяйственных организаций стоимости основных средств и объектов незавершённого
строительства по результатам их оценки. Постановление Совета Министров
Республики Беларусь. №932 от 30.07.2004г. // НЭГ. 2004 №61. С.15.
11. Об утверждении Инструкции о порядке отражения в бухгалтерском
учёте операций по приобретению предприятий как имущественных комплексов убыточных сельскохозяйственных организаций. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь. №162 от 10.11.2004г. // НЭГ. 2004.
№93. С.17-18.
12. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь «Об
утверждении Типовых унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов и Инструкция о
порядке заполнения бланков Типовых унифицированных форм первичной
учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов
от 19.12.2003г. №168// Главный бухгалтер. 2004. С.9-37.
13. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь «Об
установлении лимита отнесения имущества к отдельным предметам в составе
оборотных средств» от 23.03.2004г. № 41// Главный бухгалтер. 2004. №19. С.
56-57.
14. Положение о порядке начисления амортизации основных средств и
нематериальных активов; Утв. Постановлением Министерства экономики,
Министерства финансов, Министерства статистики и анализа, Министерства
архитектуры и строительства Республики Беларусь от 23.11.2001г.
№187/110/96/18 ( в редакции Постановления указанных министерств от
30.03. 2004г. №87/55/33/15 – Инструкция о порядке начисления амортизации
основных средств и нематериальных активов) // Главный бухгалтер. 2004. №
20. С.11-47.
15. Перечень основных средств, предназначенных для охраны окружающей среды и улучшения экологической обстановки, освобождаемых от обложения налогом на недвижимость. Утверждена Постановлением Совета
Министров Республики Беларусь № 106 от 31.01.2005г. // НЭГ. 2005. №11. С.
3.
16. Типовой план счетов бухгалтерского учета и Инструкция по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета: Утв. Постановлением
Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003г. №89.- Мн.:
ООО «Информпресс», 2004.-244с.
Глава 1. Экономическое содержание, классификация и оценка основных
средств
1. Экономическое содержание основных средств, их классификация и задачи учета
Порядок учета основных средств по МСФО определен стандартом МСФО
(IAS) 16 «Основные средства», в Республике Беларусь в бухгалтерском учете
действует Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств: Утв. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001г.
№118 (в редакции Постановления Министерства финансов Республики Бела-
русь от 26.12.2003г. №183, в ней определено, что для целей бухгалтерского
учета к основным средствам относятся активы организации:
• имеющие материально-вещественную форму;
• используемые в течение срока службы продолжительностью свыше 12
месяцев;
• стоимость единицы которых на момент приобретения превышает величину, определяемую Министерством финансов Республики Беларусь в установленном порядке (за исключением сельскохозяйственных машин и орудий,
строительного механизированного инструмента, рабочего скота и животного
основного стада, которые относятся к основным средствам независимо от их
стоимости).
Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь «Об установлении лимита отнесения имущества к отдельным предметам в составе
оборотных средств» от 23.03.2004г.; №41, установлено, что лимит отнесения
активов к предметам определен в пределах 30 базовых величин (кроме ковров и ковровых изделий, лимит по которым находится в пределах 10 базовых
величин).
При этом для сравнения с лимитом стоимость предметов принимается без
налога на добавленную стоимость (кроме предметов, приобретаемых организациями, финансируемыми из бюджета, за счёт средств соответствующих
бюджетов, по которым стоимость предметов определяется с учётом налога на
добавленную стоимость).
В соответствии с учетной политикой организация имеет право понижать
вышеуказанную величину.
Согласно МСФО, стоимостной критерий не является определяющим при
отнесении имущества (ресурсов) к основным средствам. Как правило, компания устанавливает лимит, выше которого расходы капитализируются, а ниже
– списываются на текущие расходы; величина данного лимита зависит от
размера компании, от области её деятельности и других факторов.
Согласно инструкции о порядке начисления амортизации основных
средств и нематериальных активов. Основные средства представляют собой
совокупность вещей, сохраняющих свою материально-вещественную форму,
используемых организацией в хозяйственной деятельности (более 12 месяцев) периода, стоимость единицы которых при этом превышает величину,
установленную учетной политикой организации в соответствии с законодательством (за исключением объектов, относящихся в соответствии с законодательством к основным средствам вне зависимости от их стоимости).
В учете по международным стандартам под основными средствами понимаются имущество, строения, оборудование – материальные активы, используемые в течение более чем одного отчетного периода (года) в процессе
производства, продажи товаров и услуг, управленческой деятельности или ли
для сдачи в аренду (п.6 МСФО (IAS) 16).
По российскому учету в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных
средств», активы при отнесении их к основным средствам должны выполнять
следующие условия:
• использование в производстве продукции и при выполнении работ или
оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
• использование в течение длительного времени (свыше 12 месяцев);
• не предполагает перепродажи активов;
• актив принесет организации экономическую выгоду (доход) в будущем.
Требование способности основных средств приносить организации экономические выгоды в будущем, указанное в ПБУ 6/01, не противоречит
МСФО (IAS)16, поскольку способность приносить экономические выгоды,
согласно международным стандартам, является основным признаком, свойственным любому активу.
Критерии признания основных средств по международному стандарту состоят в том, что с большой долей вероятности можно утверждать, что компания получит связанные с данным активом экономические выгоды и себестоимость актива может быть надежно оценена (П.7 МСФО (IAS)16).
Если критерии признания не выполняются, то объект не признается в качестве актива.
Однако МСФО 16 предусматривает возможность признания в качестве
основных средств объектов, использование которых может не приносить
экономические выгоды, но которые необходимы для получения выгод от использования других объектов. Признание в качестве основных средств основных средств объектов, прямо не приносящих экономические выгоды,
возможно при выполнении следующих условий:
объект необходим для получения экономических выгод от использования
связанных с ним активом;
приобретение объекта позволит получить будущие экономические выгоды от использования других активов, превышающие первоначально определённые;
балансовая стоимость объекта и связанных активов должна признаваться
в сумме, не превышающей их общую возмещаемую стоимость.
Инструкция о порядке бухгалтерского учета основных средств, действующая в Республике Беларусь, не регламентирует момент признания основных средств в учете, а также не отражаются как средства, которые должны
приносить экономические выгоды.
Установление нормативных сроков службы, сроков полезного использования и норм амортизации основных средств взаимосвязано с определением
понятия основных средств.
Нормативный срок службы объектов основных средств, как используемых, так и неиспользуемых в предпринимательской деятельности, устанавливается применительно к каждой позиции основных средств, включенной в
действующую классификацию амортизируемых основных средств, потеря
стоимости которых отражается справочно за балансом один раз в год.
Нормативный срок службы по объектам основных средств, не включенным в действующую классификацию, устанавливается решением комиссии
на основании технической документации организаций-изготовителей, а в ее
отсутствие – путем оценки комиссией технического состояния объекта.
При расхождении значений нормативных сроков службы, установленных
применительно к позициям действующей классификации и значений сроков
эксплуатации отдельных объектов, устанавливаемых организациямиизготовителями в технической документации на продукцию на срок, равный
году, или более чем на 1 год, комиссия вправе использовать для целей значения нормативных сроков службы этих объектов исходя из сроков эксплуатации,
подтверждаемых
технической
документацией
организацийизготовителей. Организации должны обеспечить сохранность документов по
учету основных средств и указанной технической документации на протяжении всего срока службы.
Нормативный срок службы объектов основных средств, в том числе ранее
находящихся в эксплуатации, определяется при приобретении каждым балансодержателем или собственником с даты принятия их на учет при вводе в
эксплуатацию. По объектам ранее находившимся в эксплуатации комиссия
вправе понижать нормативные сроки службы вдвое, но не ниже чем до трех
лет – по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам и двух лет – по
другим объектам основных средств.
Срок полезного использования объекта основных средств, используемого в
предпринимательской деятельности, определяется при его приобретении
каждым балансодержателем или собственником.
При его установлении учитываются:
- ожидаемый фактический износ, зависящий от условий производства:
режима эксплуатации (количества смен), естественных условий, влияния
агрессивной среды, системы проведения ремонтов;
- моральный износ в результате удешевления стоимости или повышения
производительности вновь вводимых аналогичных объектов основных
средств;
- нормативно-правовые и другие ограничения в использовании объекта
(например, срок лизинга, иного возмездного и безвозмездного пользования).
Решение принимается комиссией исходя из указанных условий, потребностей воспроизводства (утвержденных бизнес-планов или планов технического обновления и реструктуризации действующего производства), сложившейся ценовой конкурентоспособности и условий реализации товаров,
продукции, работ и услуг.
При выборе сроков полезного использования объектов основных средств
комиссия вправе принимать их равными по величине нормативным срокам
службы соответствующих объектов, установленным иными нормативными
правовыми актами.
При вводе в эксплуатацию отдельных объектов основных средств, амортизация по которым начисляется производительным способом в соответствии с решением комиссии исходя из технических характеристик, устанавливается ресурс каждого объекта – количество продукции (работ, услуг) в
натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено (выполнено) на протяжении всего срока эксплуатации объекта. Период, в течение которого будет выпущено (выполнено)
указанное количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях,
определяется как срок полезного использования данного объекта.
Комиссия вправе производить пересмотр нормативных сроков службы
и/или сроков полезного использования основных средств с обязательным отражением в учетной политике (индивидуальные предприниматели, если ими
не принято решение о ведении бухгалтерского учета,– в книге учета основных средств и начисления амортизации) возможности пересмотра в случаях
завершения модернизации; реконструкции; частичной ликвидации; дооборудования; достройки; проведенного технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием организациями, имеющими в соответствии с законодательством специальное разрешение (лицензию), оформленных в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных
работ; в случае проведения переоценки методом прямой оценки с привлечением оценщика, а также моральном устаревании объекта, изменений условий
функционирования, в других случаях, предусмотренных действующим законодательством.
При обнаружении ошибки в определении нормативного срока службы
или срока полезного использования основных средств или нематериальных
активов исправление ошибки производится в месяце ее обнаружения путем
перерасчета сумм ранее начисленной амортизации с отражением в бухгалтерском учете в установленном порядке.
Установленный период начисления амортизации – нормативный срок
службы или срок полезного использования основных средств прерывается на
период, в течение которого амортизация по данным объектам не начисляется.
Срок полезного использования основных средств в предпринимательской
деятельности устанавливается в рамках диапазонов сроков полезного использования (промежутки между наименьшими и наибольшими значениями сроков полезного использования) по группам амортизируемых объектов основных средств и определяется в целых годах путем умножения нормативного
срока службы на соответствующий коэффициент.(приложение 1). Согласно
МСФО, срок службы основных средств определяется решением руководства
компании и останавливается на опыте предприятий, использующих аналогичные основные средства, общей деловой практике и возможности получения экономической выгоды от использования актива. Под сроком полезного
использования МСФО подразумевают либо период времени, в течение которого предприятие предполагает использовать актив; либо количество единиц
продукции, которое предприятие ожидает получить от использования актива.
В соответствии с МСФО срок полезного функционирования может быть короче, чем экономический срок службы.
К основным средствам не относятся:
• предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;
• активы, служащие менее одного года независимо от их стоимости,
предметы труда, инструменты и приспособления, производственный и хозяйственный инвентарь и др., многократно используемые в хозяйственной деятельности организации, сохраняющие свою натурально-вещественную фор-
му, стоимость единицы которых на момент приобретения не превышает величины, определяемой Министерством финансов Республики Беларусь в
установленном порядке, за исключением сельскохозяйственных машин и
орудий, строительного механизированного инструмента, рабочего скота и
животного основного стада, которые считаются основными средствами независимо от их стоимости;
• отдельные предметы независимо от их стоимости и срока службы;
• специальная одежда и специальная обувь;
• орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи, иные орудия);
• форменная одежда и обувь, предназначенная для выдачи работникам в
организациях здравоохранения, просвещения, социального обеспечения и
других организациях;
• временные (нетитульные) сооружения, выставочные стенды, приспособления и устройства, затраты по содержанию которых относится к затратам на
осуществление строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;
• специальные инструменты, специальные приспособления (инструменты
и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного
массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа) и сменное оборудование (многократно используемые в
производстве приспособления к основным средствам и другие, обусловленные специфическими условиями изготовления продукции устройства;
• технологическая тара – тара, многократно используемая непосредственно в технологическом процессе (контейнеры для транспортировки отдельных
деталей, поддоны и т.п.);
• посуда, кухонный и столовый инвентарь и принадлежности;
сплавной сброс, сезонные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу со сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские,
бензозаправки) и иные подобные объекты;
• сырье, материалы и другие товары, стоимость которых единовременно
переносится на стоимость продукции (работ, услуг) вырабатываемой с их использованием, а также незавершенное производство, готовая продукция и товары для перепродажи, денежные средства, ценные бумаги и другие финансовые вложения;
• животные на выращивании и откорме, птица, кролики, пушные звери,
семьи пчел, а также собаки, используемые для служебных целей, подопытные животные;
• многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материалы и /или не достигшие эксплуатационного возраста;
• отдельные строительные конструкции и детали, части и агрегаты машин,
оборудования и подвижного состава, предназначенных для строительства,
ремонтных целей и комплектации, числящиеся в составе материальных запасов (в оборотных активах);
• машины и оборудование, числящиеся как готовые изделия (товар) на
складах организаций;
• машины и оборудование, требующие монтажа, а также законченные
монтажом, но не введенные в эксплуатацию;
• не оконченные строительством или не оформленные актами ввода в эксплуатацию объекты капитального строительства и иные вложения во внеоборотные активы до их ввода в эксплуатацию (6., стр. 16-17);
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный
объект основных средств, то есть объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, а также обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций.
Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов, имеющих общие приспособления и принадлежности,
общее управление, и/или смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту основных средств, независимо
от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации присваивается отдельный инвентарный номер. Инвентарные номера присваиваются
бухгалтерией организации в момент принятия объектов к бухгалтерскому
счету.
Присвоенный бухгалтерскому объекту номер должен быть на нем обозначен путем прикрепления металлического жетона, нанесен краской, клеймением и другими способами.
В тех случаях, когда объекту, состоящему из нескольких частей, присвоен
общий для объекта нормативный срок службы, указанный объект числится
под одним инвентарным номером.
Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним весь период его нахождения в данной организации. Инвентарные
номера выбывших объектов не могут присваиваться другим, вновь принятым
к учету основным средствам в течение пяти лет, начиная с года следующего
за годом списания.
Арендуемые основные средства, полученные в аренду, у арендатора могут числиться под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем. Они учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные
средства».
Основные средства по своему составу, назначению и использованию разнообразны. Поэтому для бухгалтерского учета основных средств важное значение имеет их научно-обоснованная классификация. Постановлением Госстандарта РБ от 27.09.2002г. утвержден общегосударственный классификатор «Основные средства и нематериальные активы». (ОКРБ 020-2002).
Общегосударственным классификатором ОКРБ 020-2002 выделяются
следующие группы основных средств:
• здания нежилые;
• здания жилые;
• сооружения;
• машины и оборудование;
• транспортные средства;
• инвентарь производственный и хозяйственный;
• культивируемые активы;
• прочие основные средства.
К группе «Здания нежилые» относятся архитектурно-строительные объекты, назначением которых является создание условий для труда, социальнокультурного обслуживания населения и хранения материальных ценностей
(передвижные домики производственного назначения – мастерские, котельные, кухни, АТС; непроизводственного назначения – бытовые, административные)
В группу «Здания жилые» входят здания, предназначенные для не временного проживания. Объектом классификации обеих групп является каждое
отдельно стоящее здание. Если здания примыкают друг к другу и имеют одну
общую стену, но каждое представляет собой самостоятельное конструктивное целое, их считают отдельными объектами.
Здания, состоящие из помещений различного назначения, относятся к соответствующим подгруппам, классам, видам зданий по их назначению в целом в зависимости от преимущественного назначения, определяемого по
площади.
В состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для
их эксплуатации.
Классификация зданий основана на принципе функционального назначения зданий.
К группе «Сооружения» относятся инженерно-строительные объекты, создающие условия для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, или для осуществления различных непроизводственных функций.
Объектом, выступающим как сооружение, является каждое отдельное сооружение со всеми устройствами, составляющими с ним единое целое.
Группа «Машины и оборудование» включает устройства, преобразующие
энергию, материалы и информацию. В зависимости от основного (преобладающего) назначения машины и оборудование делятся на энергетические
(силовые), рабочие и информационные (предназначенное для преобразования
и хранения информации – оборудование систем связи, средства измерения и
управления, средства вычислительной техники и оргтехники и т.д.).
Объектами классификации рабочих машин и оборудования является каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка, включая входящие принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, индивидуальное
ограждение, фундамент.
К группе «Транспортные средства» относятся средства передвижения,
предназначенные для перемещения людей и грузов: подвижной состав железнодорожного, водного, автомобильного и воздушного транспорта; по-
движной состав городского транспорта; средства напольного производственного транспорта.
Объектами классификации является каждый отдельный объект со всеми
приспособлениями к нему.
К группе «Инвентарь производственный и хозяйственный» относятся:
– производственный инвентарь, т. е. предметы технического назначения,
которые участвуют в производственном процессе, но не могут быть отнесены
ни к оборудованию, ни к сооружениям (емкости, чаны, бочки, баки, тара и
т.д.);
– хозяйственный инвентарь, т. е. предметы конторского и хозяйственного
обзаведения, непосредственно не используемые в производственном процессе (часы, предметы противопожарного назначения и т.д.).
Объектами могут быть только предметы, имеющие самостоятельное
назначение и не являющиеся частью какого-либо другого объекта.
К группе «Культивируемые активы» относится домашний скот и многолетние насаждения, многократно или непрерывно используемые в производстве товаров или услуг на протяжении более 1 года. Это рабочий, продуктивный и племенной скот – лошади и прочие рабочие животные, коровы, овцы, а
также другие животные, неоднократно или постоянно используемые для получения продуктов (молока, шерсти), жеребцы-производители и племенные
кобылы (нерабочие), быки-производители, коровы, хряки-производители и
прочий племенной скот. Животные, предназначенные для убоя, не относятся
к основным средствам. Объектом классификации данной подгруппы является
каждое взрослое животное, кроме скота для убоя.
Под многолетними насаждениями подразумеваются все виды искусственных многолетних насаждений независимо от возраста, включая:
– плодово-ягодные насаждения всех видов;
– озеленительные и декоративные насаждения на улицах, площадях, в
парках, садах, скверах, на территории организаций, во дворах жилых домов;
– живые изгороди, снего- и полезащитные полосы, насаждения для крепления берегов и т.д.;
–
искусственные
насаждения
ботанических
садов,
научноисследовательских учреждений и учебных заведений для научноисследовательских целей.
Объектами классификации данной подгруппы являются зеленые насаждения. Деревья, выращиваемые для получения древесины, к основным средствам не относятся.
К группе «Прочие основные средства» относятся:
– библиотечные фонды;
– музейные ценности;
– капитальные вложения на улучшение земель;
– капитальные вложения в арендованные основные средства.
В бухгалтерском учете наиболее распространена группировка объектов
основных средств по отраслевому признаку, от характера участия в процессе производства, видам и назначению, принадлежности пользователю и
степени использования. Все основные средства группируются по отраслям
народного хозяйства – основные средства промышленности, строительства,
сельского хозяйства, торговли и общественного питания, жилищнокоммунального и бытового обслуживания и т.д. (схема.1)
Основные средства
Сельское
хозяйство
Промышленность
Транспорт
Строительство
Рис. 1 Классификация основных средств по отраслевому признаку
В зависимости от характера участия в процессе производства основные
средства делятся (рис.2)
Основные средства
культура
здравоохранение
торговля
промышленность
Производственные
основные средства
несельскохозяйственного
назначения
строительство
общего назначения
животноводство
растениеводство
Производственные
основные средства
сельскохозяйственного
назначения
Непроизводственные
основные средства
Общественное питание
Производственные
основные средства
Рис. 2. Схема классификации основных средств по назначению
По степени использования основные средства подразделяются (рис.3)
Основные средства
В эксплуатации
В запасе (резерве)
В стадии достройки, дооборудования, реконструкции
и частичной ликвидации
На консервации
Рис. 3. Схема подразделения основных средств в зависимости от имеющихся прав на объект
Основные средства
В зависимости от имеющихся прав на объекты основные средства подразделяются: (рис.4)
принадлежащие организации на праве собственности
( в том числе сданные в аренду или переданные в безвозмездное пользование)
находящиеся у организации в оперативном управлении
или хозяйственном ведении
полученные организацией в аренду, лизинг
Рис. 4. Схема основных средств в зависимости от имеющихся прав на объект
Основные
средства
Аренда основных средств – предоставление имущества во временное
пользование за определенную плату на основании договора. Арендные отношения регулируются Гражданским кодексом РБ (ст.577) в котором определено, что: «По договору аренды (имущественного найма) арендодатель
(наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество
за плату во временное владение и пользование или во временное пользование».
Лизинговая деятельность – это деятельность, связанная с приобретением
одним юридическим лицом за собственные деньги или заемные средства
объекта лизинга в собственность и передачей его другому объекту хозяйствования на срок и за плату во временное владение и пользование с правом
и без права выкупа.
Лизинг является одной из разновидностей инвестиционной деятельности.
По видам он подразделяется на финансовый, возвратный, оперативный.
По вещественному составу основные средства делят: (рис.5)
инвентарные
неинвентарные
Рис. 5. Схема подразделения основных средств по вещественному составу.
К инвентарным относят основные средства, которые имеют вещественное
выражение и поддаются проверке, обмеру и подсчету в натуре; к неинвентарным относятся капитальные вложения в земельные, лесные и водные угодья (кроме сооружений).
По отношению к процессу амортизации основные средства подразделяются на амортизируемые и неамортизируемые (рис.6).
Основные средства
неамортизируемые
амортизируемые
Здания, сооружения, машины, оборудование, скот и т.д.
Земля, библиотечные фонды, фильмофонды, музейные и художественные
ценности и т.д.
Рис. 6. Схема подразделения основных средств на амортизируемые и неамортизируемые
К основным средствам относятся объекты внешнего благоустройства. Это
активы организации стоимостью на дату приобретения (ввода в эксплуатацию) за единицу (комплект) свыше лимита отнесения имущества к предметам со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные
для создания комфортных (эстетических) условий в среде обитания человека.
К таким объектам относятся: насаждения(общего пользования, ограниченного пользования, специального назначения, прочих резервных территорий),
сооружения транспортного хозяйства и гидротехнические, сооружения по
санитарной очистке, малые архитектурные формы и прочие объекты внешнего благоустройства, объекты мест погребения. Те их них, которые приобретены и финансируются за счет средств бюджетных ассигнований, не являются объектами начисления амортизации. По ним потеря стоимости отражается
справочно в конце отчетного года по дебету счета 014 «Потеря стоимости
основных средств».
Бухгалтерский учет основных средств должен обеспечить выполнение
следующих задач: правильного оформления документов и своевременного
отражения в учете поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; выбор одного их способов начисления амортизации,
наиболее рационального для организации; своевременного начисления амортизации и отражения в регистрах бухгалтерского учеты; достоверного и полного определения результатов реализации и прочего выбытия основных
средств; полного определения затрат, связанных с проведением всех видов
ремонтов и поддержанием основных средств в рабочем состоянии, а также
затрат на проведение модернизации дооборудования, технического перевооружения; контроль за сохранностью основных средств, правильностью их
переоценки, принятых к бухгалтерскому учету; своевременное составление
отчетности о наличии и движении основных средств и других задач, которые
определены каждой организацией исходя из ее специализации и деятельности.
2. Оценка и переоценка объектов основных средств
Для правильного учета основных средств определяющее значение в бухгалтерском учете имеет оценка основных средств. Правила оценки имущества и обязательств предприятия регламентируется международными стандартами оценки, национальным законодательством, нормативными актами.
Международный комитет по стандартам оценки имущества (МКСОИ) образован в 1981 году. В 1994-1995г.г. МКСОИ были опубликованы Международные стандарты оценки, куда вошли такие стандарты как:
Общее понятие и принципы оценки;
Рыночная стоимость как база оценки;
Базы оценки, отличные от рыночной стоимости;
Оценка в целях финансовой отчётности и смежной документации.
Этот документ делит все имущество организации на недвижимое и движимое (все остальное).
Недвижимое имущество – это физический участок земли со всеми сооружениями на нём, над или под ним.
Оценке подлежит как совокупная стоимость оцениваемых объектов, так и
их составляющих:
Недвижимость, занимаемая предприятием для своих нужд;
Недвижимость, выступающая в качестве объектов инвестиций
(предназначена для сдачи в аренду);
Недвижимость в стадии строительства (оценка производится ежегодно с учётом степени готовности объекта);
Недвижимость, являющаяся в значительной степени вакантной;
Недвижимость, предназначенная для застройки в будущем;
Недвижимость, предназначенная для продажи.
Основным принципом оценки объектов недвижимости является их полезность, в которой суммируются все другие рыночные факторы и такие вспомогательные принципы как принципы спроса и предложения, конкуренции,
замещения, предвидения или ожидания, изменения и другие.
Движимое имущество включает в себя материальные и нематериальные
объекты, не связанные с недвижимостью постоянно и способные к перемещению.
В бухгалтерском учёте всё имущество (и движимое, и недвижимое) относится к категории активы, т.е. ресурсы, находящиеся в чьём-либо владении
или под чьим-либо управлением, от которых в будущем можно ожидать при-
быль. Активы делят на основные и текущие (в отечественном балансе основные активы – это внеоборотные активы, текущие – оборотные активы).
Согласно параграфу 14 МСФО 16, объект основных средств, который может быть признан в качестве актива, должен быть оценен по фактической
стоимости.
Фактическая стоимость – это сумма уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств, или справедливая стоимость другого возмещения, переданного для приобретения актива на момент его приобретения
или сооружения.
Справедливая стоимость – сумма, на которую можно обменять актив при
совершении сделки между хорошо осведомлёнными, желающими совершить
такую операцию сторонами, осуществлённой на общих условиях.
В отечественной практике бухгалтерского учёта оценка основных
средств производится в соответствии со статьёй 11»Оценка имущества и обязательств» Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» где определено, что в состав фактически произведенных расходов на
покупку имущества включается стоимость самого объекта имущества, таможенные пошлины, иные платежи, а также затраты на заготовку и доставку
имущества, в том числе осуществляемые другими организациями.
Формирование рыночной стоимости производится на основе цены на
данный или аналогичный вид имущества, действующий на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно. Данные о действующей на дату
оприходования имущества цены должны быть подтверждены документально
или экспертным путем.
В бухгалтерском учете основные средства на протяжении всего периода
их нахождения в организации учитываются по первоначальной или восстановительной (рыночной стоимости).
Порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных
средств в соответствии с нормативными актами Республики Беларусь зависят
от способа их поступления.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за денежные средства, признается сумма фактических затрат на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и монтаж, включая:
• услуги сторонних организаций (поставщика, посредника, подрядной и
других организаций), связанные с приобретением основных средств, включая
регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные
платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
• таможенные платежи;
• расходы по страхованию при перевозке;
• проценты за кредит, займы (за исключением процентов по просроченным кредитам и займам);
• курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности в иностранной валюте перед поставщиками (подрядчиками);
• погрузочно-разгрузочные работы;
• налоги, если иное не предусмотрено законодательством;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств и доведением его до состояния, в котором он пригоден к использованию.
Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или
изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные
расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Согласно МСФО 16 фактическая стоимость основных средств приобретённых за плату включает покупную цену, в том числе импортные пошлины
и не возмещаемые налоги на покупку, а также любые прямые затраты по
проведению актива в рабочее состояние для использования по назначению
(затраты на подготовку площади для размещения основного средства, первичные затраты на доставку и разгрузку; затраты на установку и стоимость
профессиональных услуг).
Стоимость основных средств, произведенных компанией, определяется на
основе тех же принципов, что и при приобретении активов.
Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях
путем перерасчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственной операции. Датой совершения хозяйственной операции считается
дата таможенного оформления, а при его отсутствии – дата оприходования
на склад.
Учёт курсовых разниц регулируется МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов». Под курсовой разницей стандарт понимает разницу, возникающую в результате отражения в отчётах того же количества единиц иностранной валюты в валюте отчётности по другим валютным курсам.
МСФО 21 предусматривает два метода учёта курсовых разниц, возникающих при осуществлении операций в иностранной валюте:
1) нормативный метод;
2) разрешённый альтернативный метод.
При нормативном методе курсовая разница возникает в результате изменения обменного курса в период между датой совершения операции и датой
погашения денежных статей по валютной операции. Когда операция и расчёт
по ней осуществляются в течение одного и того же периода, то курсовая разница может возникнуть в результате серьёзной девальвации или снижения
стоимости валюты, против которых не существует практических способов
хеджирования, которые влияют на сумму обязательств, возникающих непосредственно в результате недавнего приобретения активов за иностранную
валюту, и которые не могут быть урегулированы.
Такая курсовая разница должна включаться в балансовую стоимость соответствующего актива, при условии, что скорректированная балансовая стоимость не превышает начисление из двух значений – затрат на замену активов
и суммы, возмещаемой за счёт продажи или использования актива.
Если стоимость имущества, вносимого в виде неденежного вклада в
уставный фонд, по решению проведённой экспертизы отличается от его балансовой стоимости, участникам создаваемого общества нужно внести изменения в учредительные документы. Заключение экспертизы действительно в течение шести месяцев с даты оценки имущества.
Первоначальная стоимость объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, устанавливается в
денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) на дату подписания учредительных документов. В случаях, предусмотренных законодательством, основные средства подлежат экспертной оценке.
Оценка объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их
вкладов в уставный фонд организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях путем перерасчета
иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату подписания учредительных документов, если иное не установлено законодательством.
Первоначальная стоимость объектов основных средств, полученных от
других организаций и физических лиц безвозмездно, а также в качестве субсидии Правительства Республики Беларусь, оценивается по рыночной стоимости на дату их оприходования. Данные о действующей на дату оприходования основных средств цене должны быть подтверждены документально
или экспертным путем. В случае получения от организаций одной формы
собственности по решению собственника, а также при невозможности оценки их по рыночной стоимости – первоначальная стоимость устанавливается
по соглашению сторон, но не ниже стоимости, отраженной в балансе у передающей организации. Первоначальная стоимость объектов основных
средств, полученных от физических лиц, формируется исходя из рыночной
стоимости, по соглашению сторон.
МСФО 16 не предусматривает получения объектов основных средств безвозмездно. Параграф 16 стандарта содержит норму, в соответствии с которой
«балансовая стоимость основных средств может быть уменьшена на сумму
полученных правительственных субсидий в соответствии с МСФО «Учёт
правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной
помощи». В соответствии с параграфом 23 МСФО 20 «Правительственная
субсидия может принимать форму передачи неденежного актива, такого как
земля или другие ресурсы, для использования компанией. В этих обстоятельствах обычно оценивается справедливая стоимость неденежного актива, и
как субсидия, так и актив учитываются по данной стоимости. Иногда применяется альтернативный подход, при котором и актив, и субсидия учитываются по номинальной величине».
Первоначальной стоимостью объектов основных средств, приобретенных
в обмен на другое имущество. Признается стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском учете передающей стороны, если иное не предусмотрено законодательством, увеличенная на расходы на доставку, монтаж и т.д.
В соответствии с МСФО 16 объект основных средств может приобретаться в обмен или путём частичного обмена на объект основных средств другого
типа или другой актив (обмен неаналогичных активов), а также в обмен на
аналогичный актив, который используется в той же хозяйственной деятельности и который имеет такую же справедливую стоимость (обмен аналогичных активов).
В первом случае стоимость объекта основных средств определяется «по
справедливой стоимости полученного актива, которая в свою очередь равна
справедливой стоимости обмениваемого актива, скорректированной на сумму уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств» (параграф 21 МСФО 16).
«Объект основных средств может приобретаться в обмен на аналогичный
актив… Объект основных средств также может продаваться в обмен на долю
в аналогичном активе.
В обоих случаях, поскольку процесс получения дохода не завершён, по
этой операции не признаётся ни прибыль, ни убыток. Вместо этого стоимость нового актива принимается равной балансовой стоимости переданного
актива. Однако справедливая стоимость полученного актива может свидетельствовать об обесценении переданного актива. В этом случае производится частично. Списание стоимости переданного актива, и новый актив отражается по этой уменьшенной стоимости» (параграф 22 МСФО 16).
Основные средства, изготовленные в ремонтных производствах самой организацией, оцениваются в сумме фактических затрат на их изготовление,
монтаж и установку.
Здания и сооружения, построенные хозяйственным способом, принимают
на учет по фактической стоимости строительства (включая стоимость проектно-сметной документации).
Объекты основных средств, построенные подрядным способом, принимаются на учет по сметной, договорной стоимости.
Капитальные вложения на коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме фактических затрат, относящихся к
принятым в отчетном году площадям, независимо от даты окончания всего
комплекса работ.
Молодые насаждения учитывают в сумме фактически произведенных затрат на их посадку, включая расходы на подготовку почвы. В дальнейшем до
сдачи данных насаждений в эксплуатацию к их стоимости присоединяют
расходы на выращивание. Таким образом, многолетние насаждения эксплуатационного возраста будут учтены по фактической себестоимости.
Взрослый продуктивный и рабочий скот основного стада принимается на
учет в следующей оценке:
• при формировании основного стада за счет молодняка продуктивных
животных, выращенных в своем хозяйстве – по нормативно-прогнозной себестоимости 1ц живой массы с доведением в конце года до фактической;
• при формировании основного стада за счет молодняка рабочего скота,
выращенного в своем хозяйстве – по фактической стоимости 1 головы на
начало года и затрат на выращивание в текущем году, исчисленных умножением нормативно-прогнозной себестоимости 1 кормо-дня на количество дней
выращивания молодняка до его перевода в основное стадо с корректировкой
в конце года до фактической себестоимости;
• при покупке на стороне – по фактической стоимости приобретения животных, включая расходы на доставку.
Основные средства, бывшие в эксплуатации и приобретенные за плату,
принимаются на учет в сумме оплаты и расходов на доставку и установку.
Увеличение стоимости основных средств, бывших в эксплуатации, на сумму
накопленной амортизации не производится.
Первоначальная и восстановительная стоимость основных средств могут
изменяться при завершении модернизации объектов, технического перевооружения, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации, достройки, восстановления по результатам проведенного технического диагностирования, а также в связи с включением в конце отчетного года в стоимость объектов других затрат (процентов по кредитам и займам, курсовых разниц от
переоценки кредиторской задолженности в иностранной валюте, а также
суммовых разниц, возникающих при погашении кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками], начисленных к уплате после ввода объектов в эксплуатацию.
В соответствии с п. 23 МСФО 16 последующие затраты, относящиеся к
объекту основных средств, который уже был признан, должны увеличивать
его балансовую стоимость, если компания с большей долей вероятности получит будущие экономические выгоды, превышающие первоначально рассчитанные нормативные показатели существующего актива. Все прочие последующие затраты должны быть признаны как расходы в том периоде, в котором они были понесены.
Примерами улучшений, которые ведут к увеличению будущих экономических выгод, являются:
модификация объекта основных средств, увеличивающая срок его
полезной службы, включая повышение его мощности;
усовершенствование деталей и узлов машин для достижения значительного улучшения качества выпускаемой продукции; и
внедрение новых производственных процессов, обеспечивающих
значительное сокращение ранее рассчитанных производственных затрат.
Затраты на ремонт или обслуживание основных средств осуществляются
для восстановления или сохранения будущих экономических выгод, которые
компания может ожидать в соответствии с первоначально рассчитанными
нормативами производительности актива. В этом качестве они обычно признаются как расход по мере возникновения.
Переоценка основных средств в нашей стране производится более 10 лет
на основании ежегодных постановлений Совета Министров Республики Беларусь. Она проводится в целях создания экономически обоснованных условий для воспроизводства основных средств и осуществления инвестицион-
ной деятельности, определения реальной стоимости и обеспечения единства
в проведении переоценки основных средств, незавершенных строительных
объектов и неустановленного оборудования организаций независимо от организационно-правовой формы и формы собственности. В соответствии с
Инструкцией о порядке переоценки основных средств определено, что целью
переоценки основных средств является приведение их балансовой стоимости в соответствие со складывающимся уровнем цен.
Термин «балансовая стоимость» в данном контексте применен некорректно, так как основные средства отражаются в балансе по остаточной стоимости, т.е. балансовая стоимость – это остаточная стоимость, что соответствует международной практике учета.
Организации могут не чаще одного раза в год (на 1 января отчетного года)
переоценивать полностью или частично объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации с применением (индексадефлятора) – индексный метод или прямого пересчета по документально
подтвержденным рыночным ценам – метод прямой оценки.
Восстановительная стоимость импортированных основных средств, изготовленных зарубежными производителями, приобретенных за иностранную
валюту, по усмотрению организации может быть определена либо методом
прямой оценки, либо индексным методом, либо пересчета их первоначальной
стоимости в иностранной валюте по курсу Национального банка Республики
Беларусь по состоянию на 31 декабря от четного года – метод пересчета валютной стоимости.
Результаты переоценки основных средств, проводимой в соответствии с
решением Правительства Республики Беларусь, отражаются в бухгалтерском
балансе организации на дату проведения переоценки, если законодательством не предусмотрено иное. Сумма переоценки основных средств (дооценки или уценки) относится на увеличение или уменьшение добавочного
фонда.
Выбор метода не зависит от того, каким образом проводилась предыдущая переоценка.
Организация самостоятельно осуществляющая переоценку методом прямой оценки, подтверждает стоимость объектов (с учетом расходов на приобретение, по доставке, монтажу и установке) по состоянию на 1 января года,
следующего за отчетным, одним из ниже перечисленных документов и материалов, представленных в письменной форме:
• сведения о стоимости производства новых аналогичных видов основных
средств, полученными от организаций-изготовителей;
• сведениями об уровне цен на новые аналогичные виды основных
средств, полученными от торговых организаций;
• сведениями об уровне цен на новые основные средства, опубликованными в средствах массовой информации и специальной литературе.
При методе прямой оценки используются сведения об уровне цен на основные средства без учета НДС. Если цена объекта основных средств приве-
дена с учетом НДС, организация может произвести самостоятельный расчет
и вычесть из цены сумму налога.
Переоценка как отдельных инвентарных объектов, так и всех основных
средств организации может проводиться с привлечением оценщика. Он
определяет рыночную стоимость (без учета НДС), зданий, сооружений и других объектов, входящих в состав основных средств, по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, и подтверждает ее соответствующим заключением.
При методе прямой оценки могут быть использованы документально подтвержденные сведения о цене соответствующего объекта в иностранной валюте на дату переоценки, которая пересчитываются по курсу Национального
банка Республики Беларусь на 31 декабря отчетного года.
В случае применения метода прямой оценки к объектам; снятым с производства, цены и затраты на изготовление точной копии которых в современных условиях установить затруднительно, их восстановительная стоимость
определяется как стоимость замещения на основе восстановительной стоимости аналогичных выпускаемых машин, оборудования и других объектов.
При этом за основу берется соотношение важнейших эксплуатационных характеристик ранее выпускающихся и современных объектов.
Документы и материалы, являющиеся основанием для переоценки основных средств методом прямой оценки, сохраняются вместе с другими документами по переоценке.
Расходы по оплате услуг оценщиков по переоценке основных средств,
проводимой во исполнение постановлений Совета Министров Республики
Беларусь, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).
Восстановительная стоимость может быть определена при помощи индексов, публикуемых Министерством статистики и анализа Республики Беларусь по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным.
Если импортированные основные средства, изготовленные зарубежными
производителями, приобретались за иностранную валюту, их переоценка
может быть произведена путем перерасчета первоначальной стоимости в
иностранной валюте по курсу Национального банка Республики Беларусь на
31 декабря отчетного года.
При переоценке основных средств методом перерасчета валютной стоимости необходимо произвести следующий расчет: пересчитать стоимость таможенных платежей и иных затрат на приобретение, доставку, монтаж и
установку, которые уплачивались в белорусских рублях, в иностранную валюту по курсу Национального банка Республики Беларусь на момент их
уплаты и прибавить эту стоимость к валютной стоимости объекта. Рассчитанная таким образом первоначальная стоимость объекта в иностранной валюте пересчитывается в белорусских рублях по курсу Национального банка
Республики Беларусь на 31 декабря отчетного года
Стоимость основных средств процессе их эксплуатации уменьшается на
сумму начисленной амортизации. В бухгалтерском учете суммы начисленной
амортизации учитываются отдельно.
Разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью основных средств и суммой начисленной амортизации представляет собой остаточную стоимость основных средств. Остаточная восстановительная стоимость – это полная восстановительная стоимость за вычетом переоцененной
амортизации. По остаточной стоимости основные средства отражаются в
бухгалтерском балансе.
Переоценку основных средств производит комиссия, которую утверждает
руководитель организации. Она на основании инвентаризационных описей,
инвентарных карточек, технических паспортов составляет ведомость переоценки основных средств и составляет акт о результатах переоценки основных средств, который подписывают все члены комиссии, и утверждает руководитель организации. Результаты переоценки отражаются в бухгалтерском
учете по состоянию на 31 декабря отчетного года.
В основном сельскохозяйственные организации на практике применяют
индексный метод переоценки основных средств (так как услуги оценщиков
оцениваются дорого). Это приводит к тому, что стоимость объектов основных средств, морально и физически устаревших, вплотную приближается
или превышает стоимость новых, более совершенных. В результате – стоимость устаревших основных средств становится неликвидной и непривлекательной для инвесторов.
Поэтому, в результате ежегодной переоценки основных средств, происходит искажение реальной стоимости активов и пассивов организаций и создается иллюзия улучшения их финансового состояния.
Основные средства не подлежат переоценке в Украине, Казахстане, прибалтийских и других государствах.
Международный стандарт финансовой отчетности 16 «Основные средства» не дает прямого указания на обязательный характер ежегодной переоценки основных средств, и не может дать, так как все международные стандарты носят рекомендательный характер.
В МСФО дано определение возмещаемой величины стоимости основных
средств, Это величина, которую предприятие ожидает возместить в результате будущего использования актива, включая его ликвидационную стоимость.
В соответствии с МСФО возмещаемая сумма актива представляет собой
наибольшее значение из двух величин: чистой продажной цены актива или
ценности использования актива. Под чистой продажной ценой актива понимается цена договора купли-продажи подобного актива либо другая информация, которая позволяет судить о возможной сумме от реализации актива.
При определении чистой продажной цены вычитаются прямые дополнительные затраты на выбытие (затраты на демонтаж актива и др.). Определение
ценности использования актива предполагает оценку расчётных поступлений
и оттоков денежных средств, которые ожидаются от продолжающегося использования актива и его ликвидации. При рассмотрении ценности использования актива следует опираться на прогнозы потока денежных средств, которые должны быть основаны на последних финансовых бюджетах и сметах
компании, а также на данных об экстраполяции отмеченной динамики пока-
зателей на перспективу (как правило, не свыше 5 лет). Предприятие должно
периодически сравнивать балансовую стоимость основных средств и их возмещаемую величину.
МСФО не требует всегда оценивать и чистую продажную цену актива, и
ценность использования актива. Если одна из этих величин определена и она
превышает балансовую стоимость, то нет необходимости рассматривать другую величину, так как ясно, что обесценения актива не произошло.
Один раз в конце каждого финансового года компания должна проверять
актив на обесценение в соответствии с МСФО 36 «Обеспечение активов и
соответственно признавать убыток от обесценения».
В отечественной практике не существует понятия возмещаемой величины.
Для оценки основных средств могут также использоваться:
специальная стоимость может дополнительно приписываться объекту недвижимости в связи с его уникальным местонахождением, временно возникшей исключительной рыночной ситуацией или в виде надбавки, которую готов заплатить покупатель, имеющий особый интерес.
страховая стоимость – величина страховой оценки объектов основных
средств, подверженных риску повреждения, утраты или уничтожения. Страховая стоимость определяется на основании договора страхования имущества организации;
ликвидационная стоимость – стоимость продажи объектов основных
средств при банкротстве или ликвидации организации. Она определяется на
основе аукциона, открытой распродажи имущества, проводимых в срок,
меньший чем обычное время продажи подобных объектов;
налогооблагаемая стоимость – стоимость основных средств, определяемая
для целей налогообложения;
объективная (справедливая) стоимость – денежная сумма, за которую может быть продано имущество (или списана задолженность) в результате
коммерческой, компромиссной сделки между компетентными добровольными сторонами;
инвестиционная стоимость – стоимость собственности для конкретного
инвестора или групп инвесторов при определённых целях инвестирования.
Термин «инвестиционная собственность» – субъективное понятие, его нельзя
подменять термином рыночная стоимость инвестиционной собственности;
утилизированная стоимость – это текущая цена, которую реально можно
получить за объект собственности (кроме земельного участка), полезный
срок службы которого истёк. В этом случае имущество оценивается не с позиции его первоначального использования, а как для распродажи «на запчасти»;
эффективная стоимость – стоимость активов с точки зрения их владельца
– равна большей из двух величин: потребительной стоимости активов для
данного владельца и стоимости их реализации. Она, также как и другие вышеприведенные виды стоимости, относится к нерыночным базам оценки активов.
Глава 2. Учёт наличия и движения основных средств
1. Документальное оформление операций по движению основных
средств, организация их аналитического учёта
Поступление, перемещение, выбытие и ликвидация основных средств
оформляется типовыми первичными учетными документами. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 8 декабря 2003 г. № 19.8
(10449) «Об утверждении типовых унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов и
инструкции о порядке заполнения бланков типовых унифицированных форм
первичной учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов», утверждены типовые унифицированные формы первичной
учетной документации по учету основных средств. Министерством сельского
хозяйства и продовольствия Республики Беларусь разработаны и утверждены
для сельскохозяйственных организаций специализированные формы.
Основные средства поступают в организации и принимаются к бухгалтерскому учету в следующих случаях (рис. 1).
Поступление в качестве вклада в уставный
фонд организации
Поступление
Приобретение за плату у других организаций и
лиц
Капитальные вложения, изготовление в организации
Безвозмездного поступления от других организаций и лиц
В обмен на другое имущество
Финансовая аренда (лизинг)
Субсидий правительственного органа
Оприходования излишков, выявленных при
инвентаризации
Оприходование объектов основных средств построенных подрядным или
хозяйственным способом производят на основании актов. Акты составляет
приемочная комиссия, основываясь на Положения о порядке приемки объектов в эксплуатацию, утвержденным Постановлением Совета Министров Рес-
публики Беларусь от 29.11.1991 г. № 452 (с изменениями и дополнениями).
Объект основных средств принимается в эксплуатацию на дату подписания
акта приемочной комиссией.
Акт о приеме в эксплуатацию объекта составляется в 5 экземплярах, из них
два экземпляра передаются в орган управления и юридическому лицу, назначившим приемочную комиссию, два – заказчику и один – подрядчику. Подписанный акт, членами приемочной комиссии, утверждает юридическое лицо, назначившее комиссию.
Приобретение и постановка на учет (тракторов, комбайнов, автомобилей)
осуществляется на основании товарно-транспортной накладной (ф. ТТН-1),
товарных накладных (ф. № ТН-2), счетов фактур, а также паспортов.
В паспортах отражаются основные технические характеристики машины,
время ввода их в действие, норма амортизации (износа), в дальнейшем в них
отражают все производимые ремонты за время эксплуатации.
Сельскохозяйственную технику и оборудование, прибывающее железнодорожным или водным транспортом, принимает работник хозяйства в присутствии представителя транспортной организации. Если при приемке установлена недостача, не укомплектованность или порча (поломка) техники в
пути, ее оформляют коммерческим актом, который служит основанием для
предъявления претензии к поставщику или транспортной организации. При
приемке поступившей техники комиссия тщательно сверяет поступившие
средства со счетами-фактурами, товарно-транспортными накладными поставщиков.
Приобретенные основные средства в райагросервисах представители сельскохозяйственных организаций получают доверенности.
Типовые унифицированные формы первичной учетной документации по
учету основных средств подлежат применению организациями независимо от
организационно-правовой формы и формы собственности. В случае, если
специфика вида хозяйственной деятельности требует применения типовых
унифицированных форм первичной учетной документации с дополнительными реквизитами, не содержащимися в данных формах, то организация может
внести
их,
оформив
соответствующий
организационнораспорядительный документ (распоряжение, приказ).
Для бухгалтерского учета поступления и выбытия основных средств
предусмотрена следующая первичная учетная документация:
Акт о приеме-передаче объектов основных средств (ф. № ОС-1).
Акт о приеме-передаче групп объектов основных средства (ф.
ОС-1а).
Накладная на внутреннее перемещение объектов основных
средств (ф. ОС-2).
Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных,
модернизированных объектов основных средств (ф. № ОС-3).
Акт о приеме (поступлении) оборудования (ф. № ОС-14).
Акт о выявленных дефектах оборудования (ф. № ОС-16).
Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. № ОС-4).
Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж (ф. № ОС-15).
Акт о списании автотранспортных средств (ф. № ОС-4а).
Акт о списании группы объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. № ОС-4б).
Акт о приеме-передаче объекта основных средств (ф. № ОС-1), акт о приеме передаче групп объектов основных средств (ф. № ОС-1а) применяются
для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для:
включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения; для
объектов, требующих монтажа, - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию), поступивших:
по договорам купли-продажи, мены имущества, дарения, финансовой
аренды (лизинга) (если объект основных средств находится на балансе лизингополучателя) и другим предусмотренным законодательством способом;
путем приобретения за плату, изготовление для собственных нужд и ввода
в эксплуатацию законченных строительством зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений);
выбытия из состава основных средств при передаче (продаже, мене и прочем) другой организации.
Акты утверждаются руководителями организации-получателя и организации-сдатчика и составляются в количестве не менее двух экземпляров. К акту
прилагается и техническая документация, относящаяся к данному (ым) объекту (ам).
Реквизит «Государственная регистрация прав на недвижимость» заполняется в случаях, когда недвижимое имущество подлежит государственной регистрации.
В (ф. № ОС-1) раздел 1 имеет информационный характер для объектов основных средств, бывших в эксплуатации, заполняется на основании данных
передающей стороны (организации-сдатчика).
В случаях приобретения объектов через сеть розничной торговли, изготовления для собственных нужд раздел 1 не заполняется.
В показателях граф «Сумма начисленной амортизации» указывается сумма
начисленной амортизации с начала эксплуатации.
Раздел 2 заполняется организацией-получателем только в одном (своем)
экземпляре.
В акте данные об объекте основных средств, находящиеся в собственности
двух или нескольких организаций, записываются соразмерно доле организации в праве общей собственности.
При этом на первой странице в раздел «Справочно» заносятся сведения об
участниках долевой собственности (с указанием их доли в праве общей собственности), а также в случае, если стоимость приобретения объекта основных средств балы выражена в иностранной валюте (условных денежных еди-
ницах), - сведения о наименовании иностранной валюты, ее сумме по курсу
Национального банка Республики Беларусь на дату совершения операции.
Данные приема и исключения объектов из состава основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств (ф.
№ ОС-6, № ОС-6а, № ОС-6б).
Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. №
ОС-2) применяется для оформления и учета перемещения объектов основных
средств внутри организации из одного структурного подразделения (цеха,
отдела, участка) в другое.
Накладная выписывается передающей стороной (сдатчиком) в трех экземплярах, подписывается ответственными лицами структурных подразделений
получателя и сдатчика. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй
– остается у лица, ответственного за сохранность объекта основных средств
сдатчика, третий экземпляр передается получателю. Данные о перемещении
объектов основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета
объектов основных средств (ф. № ОС-6, ОС-6а, № ОС-6б).
Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. № ОС-3) применяется для
оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств из ремонта,
реконструкции, модернизации.
Акт подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на прием объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию, и утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом, после чего сдается в бухгалтерию.
Если ремонт, реконструкцию и модернизацию выполняет сторонняя организация, то акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается
в организации, второй экземпляр передается организации проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию.
Данные ремонта, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную
карточку учета объекта основных средств (ф. № ОС-6).
Акт о приеме (поступлении) оборудования (ф. № ОС-14) применяется для
оформления и учета поступившего на склад оборудования с целью последующего использования его в качестве объекта основных средств.
Составляется комиссией, уполномоченной на прием основных средств, в
двух экземплярах. Утверждается руководителем или уполномоченным им
лицом.
В случае невозможности проведения качественного приема оборудования
при его поступлении на склад, акт о приеме (поступлении) оборудования (ф.
ОС-14) является предварительным, составленным по наружному осмотру.
Качественные и количественные расхождения с документальными данными
организаций, поставивших оборудование, а также факты боя, лома отражаются в соответствующих актах в установленном порядке.
Передача оборудования в монтаж оформляется актом о приеме-передаче
оборудования в монтаж (ф. № ОС-15). При проведении монтажных работ
подрядным способом в состав приемочной комиссии входит представитель
подрядной монтажной организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж (ф. ОС-15) не составляется. В получении оборудования на ответственное хранение уполномоченный представитель монтажной организации расписывается непосредственно в акте и ему передается копия акта.
На дефекты оборудования, выявленные в процессе монтажа, наладки или
испытания, а также по результатам контроля составляется акт о выявленных
дефектах оборудования (ф. № ОС-16).
Зачисление смонтированного и готового к эксплуатации оборудования в
состав основных средств организации оформляется в установленном порядке
по (ф. № ОС-1).
Выбытие основных средств имеет место в случаях физического износа, реализации, безвозмездной передачи, частичной или полной ликвидации, при
авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, повлекших
невозможность дальнейшего использования или нецелесообразность восстановления. Стоимость выбывших основных средств подлежит списанию с баланса организации.
Для определения целесообразности и непригодности объектов основных
средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности его восстановления, а также для оформления документации на списание
указанных объектов в организации (если наличие основных средств является
существенным) приказом руководителя создается постоянно действующая
комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица;
главный инженер (механик), главный агроном, главный зоотехник, инженерстроитель (прораб), а также главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители соответствующих
инспекций. Комиссия производит:
осмотр объекта, подлежащего списанию, с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, устанавливает непригодность объекта к восстановлению и дальнейшему использованию;
устанавливает причины списания объекта (физический износ,
реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное не
использование объекта для производства продукции, выполнения работ и услуг либо для других хозяйственных нужд);
выявляет лиц, по вине которых произошло преждевременное
выбытие объектов основных средств из эксплуатации, внесение
предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной действующим законодательством.
определяет возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и оценку исходя из цен
возможного использования;
осуществляет контроль за изъятием из списываемых объектов
основных средств цветных и драгоценных металлов, определением их количества, веса.
Результаты принятого комиссией решения о списании пришедших в негодность основных средств оформляются актами характеризующие о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств (ф. № ОС4), о списании автотранспортных средств (ф. № ОС-4а), о списании групп
объектов основных средств (кроме автотранспортных) (ф. № ОС-4б).
Акты составляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии, назначенной руководителем организации, утверждаются руководителем
или уполномоченным им лицом.
Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй – остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания.
В случае списания автотранспортного средства в бухгалтерию вместе с актом также передается документ, подтверждающий снятие его с учета в Государственной автомобильной инспекции Министерства внутренних дел Республики Беларусь.
В показателях граф первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету или восстановительная стоимость» указываются:
по объектам основных средств, проходившим переоценку, - восстановительная стоимость по итогам последней проведенной переоценки;
по объектам, не проходившим переоценку, - первоначальная стоимость на
дату принятия к бухгалтерскому учету.
В показателях граф «Сумма начисленной амортизации» сумма начисленной амортизации с начала эксплуатации.
Затраты на списание объектов основных средств, а также стоимость материальных ценностей, поступивших от разборки объектов основных средств,
отражаются:
в разделе 3 «Сведения о затратах, связанных со списанием объекта основных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания» (ф. № ОС-4);
в разделе 5 «Сведения о затратах, связанных со списанием автотранспортных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания (ф. ОС-4а);
в разделе 2 «Сведения о поступлении материальных ценностей от списания объектов основных средств» (ф. № ОС-4б).
Данные результатов списания вносятся в инвентарную карточку (книгу)
учета объектов, объектов и группового учета объектов основных средств (ф.
ОС-6, № ОС-6а, № ОС-6б).
Детали, узлы и агрегаты разработанного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются в бухгалтерском учете по ценам возможного
использования. Непригодные детали и материалы приходуются как вторич-
ное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета операционных доходов и расходов.
Сельскохозяйственные организации для отражения поступления и выбытия основных средств применяют следующие специализированные формы
документов, утвержденные Министерством сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь:
«Акт приема-передачи многолетних насаждений и ввода их в эксплуатацию»;
«Акт на перевод животных»;
«Акт на выбраковку продуктивных животных из основного стада»;
«Акт на выбраковку рабочих лошадей из основного стада»;»Акт на списание многолетних насаждений».
Приемку молодых насаждений и зачисление их в группу «Молодые насаждения», а также перевод в группу «Насаждения в эксплуатации» (после поступления полного плодоношения или смыкания кроны) оформляют актом
приема-передачи многолетних насаждений и ввода их в эксплуатацию. На
плодовые сады, заложенные силами хозяйства, акт составляется комиссией в
одном экземпляре, а затем утверждается руководителем организации и вместе с технической документацией передается в бухгалтерию и служит основанием для внесения записей в карточку учета многолетних насаждений. При
закладке сада специализированной организацией акт оформляется в 2 экземплярах, один из которых остается у подрядчика, а второй передается заказчику.
Перевод молодняка продуктивного и рабочего скота в основное стадо
оформляют актом на перевод животных, который составляет заведующий
фермой или бригадир в день перевода животных. При переводе в основное
стадо их в обязательном порядке взвешивают. Если переводят крупный рогатый скот, свиноматок, кобыл, жеребцов, в акт записывают каждое животное
отдельно с указанием его инвентарного номера, времени рождения, пола,
класса и других признаков. Молодняк овец, коз и других мелких животных
записывают общим количеством с указанием признаков, характерных для
всех животных (порода, пол).
Акт наряду с зоотехником и руководителем подразделения подписывает
лицо, передающее животное, и лицо, принимающее его на ответственное
хранение и обслуживание.
Приобретенный взрослый скот от поставщиков приходуют в таком же порядке, как и другие основные средства. Вместе с документами на оприходование животных поставщик прилагает племенные свидетельства.
Данные, отраженные в акте заносят в книгу учета движения животных и
птицы, а затем в сроки определенные графиком документооборота их вместе
с актом о движении скота и птицы на ферме сдают в бухгалтерию хозяйства.
Продуктивный, рабочий скот и другие виды животных могут быть выбракованы из основного стада при утрате ими хозяйственно полезных качеств
вследствие значительного понижения продуктивности, способности к воспроизводству, работоспособности, а также неизлечимых болезней, травмати-
ческих повреждений, пороков, старости и др. Для проведения выбраковки
приказом руководителя назначается комиссия в составе: ветврача, зоотехника, руководителя внутрихозяйственного подразделения. При выбраковке животных комиссия руководствуется заключениями со стороны здоровья и
назначении животных по данным бонитировки.
После принятия решения о выбраковки животных из основного стада составляются акты в 1 экземпляре следующих форм: «Акт на выбраковку продуктивных животных из основного стада»; «Акт на выбраковку рабочих лошадей из основного стада». В актах указывают возраст, пол, породу, живую
массу. Составленные комиссией акты передаются на утверждение руководителю организации.
Списание многолетних насаждений допускается по истечении биологического периода плодоношения или изреженности насаждений свыше 70%,
нормы посадки на один гектар, стихийными бедствиями или другими причинами, обусловившими утрату производственного назначения. При этом составляется в одном экземпляре акт на списание многолетних насаждений , в
котором указывают все виды насаждений, списываемых полностью или частично. Полученные дрова, от раскорчевки многолетних насаждений, оприходуют и сдают на склад. Погибшие в результате стихийных бедствий молодые многолетние насаждения списывают по их стоимости на начало года с
добавлением затрат на выращивание текущего года до момента гибели.
Безвозмездная передача объектов основных средств в собственность другого юридического или физического лица в обмен на другой товар и в других
случаях совершается на основании договора и оформляется актом приемкипередачи основных средств (ф. № ОС-1).
На основании оформленных актов на списание основных средств, на списание автотранспортных средств, выбраковку животных бухгалтерия организации производит отметку о выбытии основных средств в инвентарной карточке.
Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных
средств каждому инвентарному объекту основных средств, независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации присваивается
отдельный инвентарный номер. Инвентарные номера присваиваются бухгалтерией организации в момент принятия объектов к бухгалтерскому учету.
Присвоенный инвентарному объекту номер должен быть на нем обозначен
путем прикрепления металлического жетона, нанесения краской, клеймением
и другими способами.
В тех случаях, когда объекту, состоящему из нескольких частей, присвоен
общий для объекта нормативный срок службы, указанный объект числится
под одним инвентарным номером.
Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется
за ним весь период его нахождения в данной организации. Инвентарные номера выбывших объектов не могут присваиваться другим, вновь принятым к
учету основным средствам в течение пяти лет, начиная с года следующего за
годом списания.
Арендуемые основные средства, полученные в аренду, у арендатора могут
числиться под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем.
Они учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».
Для осуществления забалансового учета указанных объектов в бухгалтерии арендатора рекомендуется также открывать инвентарные карточки.
Аналитический по объектный учет основных средств (зданий, сооружений,
машин, оборудования, производственного и хозяйственного инвентаря) ведется бухгалтерией организации на инвентарных карточках учета основных
средств.
Инвентарная карточка открывается на каждый инвентарный объект. Если
инвентарный объект включает отдельные приспособления и принадлежности, составляющие с ним одно целое, то в этой же карточке приводится перечень таких частей.
В организациях, имеющих небольшое количество основных средств, пообъективный учет может осуществляться в инвентарной книге с указанием
необходимых сведений об основных средствах по их видам и местам нахождения, а при наличии большого количества основных средств учет может
осуществляться в инвентарном списке.
В инвентарном списке содержаться сведения о номере и дате инвентарной
карточки, инвентарном номере объекта, полном наименовании объекта, его
первоначальной стоимости и сведения о выбытии (перемещении) объекта.
Заполнение инвентарных карточек производится на основе первичной документации: актов приема-передачи, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, изготовление, перемещение и выбытие
объектов основных средств. В инвентарных карточках должны быть проведены основные данные по объекту основных средств: срок полезного использования; данные о нормативном сроке службы; способ и методы начисления
амортизации; о содержащихся в нем драгоценных металлах; индивидуальная
характеристика объекта. Инвентарные карточки составляются в одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии организации.
Инвентарные карточки на принятые к бухгалтерскому учету объекты основных средств, а также списанные с бухгалтерского учета в течение отчетного месяца, находятся до конца месяца обособленно от инвентарных карточек других основных средств. Техническая документация, относящаяся к инвентарному объекту, в отдельных случаях передается по месту эксплуатации
объекта с соответствующей отметкой в инвентарной карточке.
Все основные средства, находящиеся в эксплуатации, закрепляются за соответствующими подразделениями, в которых они находятся и отражаются в
инвентаризационных описях: основных средств (ф. № инв.1), инвентаризационных описях рабочего скота и продуктивных животных, птицы и пчелосемей (ф. № инв. 2).
Инвентаризационные описи составляются при проведении инвентаризации
основных средств, либо полной инвентаризации. Они составляются в двух
экземплярах, один из которых остается у руководителя подразделения, а другой – передается в бухгалтерию.
Инвентарный учет основных средств осуществляется на основании следующих документов: инвентарной карточки учета объекта основных средств
(ф. № ОС-6), инвентарной карточки группового учета объектов основных
средств (ф. № ОС-6а), инвентарной книги учета объектов основных средств
(ф. № ОС-6б).
Вышеназванные инвентарные карточки применяются для учета наличия
объекта основных средств, а также учета движения его внутри организации.
Инвентарная карточка группового учёта объектов основных средств (ф. №
ОС-6б) применяется только для учёта наличия производственного и хозяйственного инвентаря и принадлежностей. При необходимости для учёта
наличия, а также учёта движения внутри организации производственного и
хозяйственного инвентаря и принадлежностей можно применять инвентарную карточку учёта объекта основных средств (ф. № ОС-6б). Ведутся в бухгалтерии в одном экземпляре: на каждый объект – по ф.№ ОС-6б, на группу
объектов – по ф.№ ОС-6а, для объектов основных средств малых предприятий – по ф.№ ОС-6б.
Записи при приёме-передаче производятся на основании актов о приёмепередаче объектов основных средств (ф. №ОС-1, №ОС-1а) и сопроводительных документов (технических паспортов заводов-изготовителей и других).
Приём, перемещение объектов основных средств внутри организации, включая проведение реконструкции, модернизации, капитального ремонта, а также их выбытие или списание отражаются в инвентарной карточке (книге) на
основании соответствующих документов.
В показателях граф «Сумма начисленной амортизации» указывается сумма
начисленной амортизации с начала эксплуатации.
Инвентарный учёт животных основного стада может вестись в книге учёта
движения животных и птицы, или в инвентарных карточках (ф. №ОС-6), (ф.
№ОС-6а).
Все инвентарные карточки хранятся в картотеке основных средств. В ней
их расставляют по классификационным группам основных средств и местам
нахождения объекта.
На выбывшие основные средства (реализованные, переданные безвозмездно, списанные из-за их непригодности и т.д.) инвентарные карточки с отметкой причины их выбытия помещают в картотеку выбывших основных
средств и хранят в течении 3-5 лет, по истечении этого срока их уничтожают.
Карточки по основным средствам, переданным в аренду хранят в отдельной карточке до окончания срока их аренды.
Инвентарный учёт многолетних насаждений (плодовых, декоративных,
полезащитных и др.) ведётся в инвентарной карточке учёта многолетних
насаждений. После приёма насаждений в эксплуатацию в ней указывают
срок полезного использования и производят расчёт нормы амортизации.
При списании многолетних насаждений, в связи с их непригодностью к
дальнейшей эксплуатации карточки изымаются из картотеки и прилагаются к
акту на списание многолетних насаждений.
Если многолетние насаждения передаются безвозмездно или реализуются
другим организациям, то копия карточки вместе со 2-м экземпляром акта
приёма-передачи многолетних насаждений и ввода их в эксплуатацию передаётся покупателю или организации, принимающей насаждения безвозмездно.
Заполненные инвентарные карточки регистрируются в описях инвентарных карточек по учёту основных средств (ф. №ОС-10). Описи инвентарных
карточек ведут в бухгалтерии в одном экземпляре по классификационным
группам (видам) объектов основных средств. Она составляется один раз в 5
лет. В ней записывают число, месяц, год поступления и первоначальную стоимость объекта. При выбытии учитываемого объекта в описи делают отметку
(число, месяц, год выбытия и стоимость), а соответствующая карточка закрывается.
2. Синтетический учёт основных средств
Для синтетического учёта основных средств предназначен счёт 01 «Основные средства», активный, на нём отражается информация о наличии и движении принадлежащих организации на правах собственности основных
средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, полученных в
аренду (лизинг) доверительное управление. По дебету счёта отражается остаток основных средств на начало отчётного периода, их поступление, увеличение стоимости (при переоценке), а по кредиту — выбытие. К счёту 01 «Основные средства» открываются следующие субсчета:
01-1 «Основные средства предпринимательской деятельности»
01-2 «Основные средства, не используемые в предпринимательской деятельности»
01-3 «Скот рабочий и продуктивный»
01-4 «Многолетние насаждения»
01-5 «Земельные участки»
01-6 «Объекты природопользования»
01-7 «Объекты неинвентарного характера»
01-8 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»
01-9 «Основные средства, полученные по лизингу и в аренду»
01-10 «Прочие объекты основных средств»
01-11 «Выбытие основных средств»
На субсчёте 01-1 «Основные средства предпринимательской деятельности» учитывается наличие и движение основных средств, участвующих в
предпринимательской деятельности, сельскохозяйственных организаций отраслей растениеводства, животноводства, вспомогательных и промышленных производств, общепроизводственного и общехозяйственного назначения
и т.д., которые принимают участие в производстве продукции, выполнении
работ, оказанных услуг, являющихся уставными видами деятельности.
На субсчёте 01-2 «Основные средства, не используемые в предпринимательской деятельности» отражается наличие и движение основных средств
других отраслей, производств и служб, которые не принимают участие в
предпринимательской деятельности (основные средства жилищного хозяйства, коммунального хозяйства и бытового обслуживания, здравоохранения,
физкультуры, социального обеспечения и прочих производств и хозяйств).
На субсчёте 01-3 «Скот рабочий и продуктивный» учитывается наличие и
движение всех видов взрослого рабочего и продуктивного скота, которые отражаются в составе основных средств.
На субсчёте 01-4 «Многолетние насаждения» учитывается наличие движения всех видов молодых и принятых в эксплуатацию многолетних насаждений.
На субсчёте 01-5 «Земельные участки» учитывается наличие земельных
участков, находящихся в собственности организации, а также приобретённых
за плату в соответствии с действующим законодательством.
На субсчёте 01-6 «Объекты природопользования» учитываются объекты
лесных и водных угодий, месторождений полезных ископаемых, переданных
организации в собственность или приобретённых за плату в соответствии с
действующим законодательством.
На субсчёте 01-7 «Объекты неинвентарного характера» учитывается наличие и движение капитальных вложений неинвентарного характера в земельные участки, лесные и водные угодья, предоставленные организации в пользование. Вложения в собственные земельные и другие угодья, учитываемые в
составе основных средств, присоединяются к инвентарной стоимости объектов.
На субсчёте 01-8 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» отражается наличие и движение инвентаря и хозяйственных принадлежностей со
сроком полезного использования свыше 12 месяцев.
На субсчёте 01-9 «Основные средства, полученные по лизингу и в аренду»
отражаются объекты лизинга и аренды, которые по условиям договора учитываются на балансе лизингополучателя или арендатора.
Субсчёт 01-10 «Прочие объекты основных средств» предназначен для учёта объектов основных средств, которые не нашли отражения на предыдущих
субсчетах.
На субсчёте 01-11 «Выбытие основных средств» отражается выбытие объектов основных средств, причём по дебету — первоначальная (восстановительная) стоимость выбывающих основных средств, а по кредиту — суммы
накопленной по ним амортизации.
Независимо от вида поступления принятие к бухгалтерскому учёту основных средств, а также изменение их балансовой стоимости при доставке, дооборудовании и реконструкции отражается бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 01 «Основные средства» соответствующие субсчета
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Если вместе с приобретёнными машинами в организацию поступают в
комплекте запасные части и инструмент, то их оприходуют (в оценке по
прейскурантным ценам) в бухгалтерском учёте составляется запись:
Дебет счёта 10 «Материалы», субсчёт 5 «Запасные части»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Фактические затраты, связанные с приобретением основных средств (при
строительстве и сооружении основных средств подрядным способом), отражаются по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в суммах,
указанных в первичных документах, за вычетом налога на добавленную стоимость, в корреспонденции с кредитом счетов 60 «Расчёты с поставщиками и
подрядчиками», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».
Суммы налога на добавленную стоимость, указанные в счетах (актах
(справках) выполненных работ), отражаются по дебету счёта 18 «Налог на
добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам, услугам», субсчёт 1 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым основным средствам» в корреспонденции с кредитом счетов 60 «Расчёты с поставщиками и
подрядчиками», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».
При сооружении основных средств хозяйственным способом и при изготовлении основных средств в организации фактические затраты в бухгалтерском учёте собираются по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 68
«Расчёты по налогам и сборам», 69 «Расчёты по социальному страхованию и
обеспечению» и других счетов в суммах, указанных в первичных документах.
Поступление основных средств в результате строительства хозяйственным
способом отражают бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
При оприходовании основных средств, изготовленных в организации,
входной НДС, исчисленный от суммы затрат по изготовлению объекта, в
бухгалтерском учёте отражается следующей записью:
Дебет счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам, услугам», субсчёт 1 «НДС по приобретённым основным средствам»
Кредит счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам»
Принятие объектов основных средств, внесённых учредителями в счёт их
вкладов в уставный фонд в оценке, согласованной с учредителями организации при создании коммерческой организации и указанной в соответствующих учредительных документах, отражается по дебету счёта 01 «Основные
средства» в корреспонденции с кредитом счёта 75 «Расчёты с учредителями»,
субсчёт 1 «Расчёты по вкладам в уставный фонд».
Одновременно стоимость основных средств зачисляется на увеличение
уставного фонда бухгалтерской проводкой: дебет счёта 75 «Расчёты с учредителями» и кредиту счёта 80 «Уставный фонд».
Задолженность по вкладам по договору простого товарищества того товарища, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел
участников совместной деятельности, отражается по дебету субсчёта 75-1 и
кредиту счёта 80, субсчёт «Вклады товарищей» в денежной оценке, определяемой по соглашению между товарищами, и учитывается на отдельном балансе.
По мере поступления основных средств на баланс простого товарищества
их стоимость отражается по дебету счёта 01 «Основные средства» и кредиту
субсчёта 80 «Вклады товарищей».
Учёт объектов имущества, внесённого товарищами по договору простого
товарищества, осуществляется на основании первичных документов об
оприходовании имущества.
Основные средства, переданные в общее пользование товарищей и не
находящейся в общей собственности товарищей, учитываются на забалансовом счёте в оценке, указанной в договоре простого товарищества.
Основные средства, полученные по договору доверительного управления
доверительным управляющим, в соответствии с законодательством учитываются обособленно.
Стоимость поступивших в доверительное управление основных средств
отражается по дебету счёта 01, субсчёт «Основные средства на праве доверительного управления имуществом» и кредиту счёта 79 «Внутрихозяйственные расчёты», субсчёт 3 «Расчёты по договору доверительного управления
имуществом».
Оприходование безвозмездно полученных основных средств по рыночной
стоимости (за исключением объектов основных средств, полученных от организаций одной формы собственности по решению собственника или уполномоченного им органа) отражается проводкой: дебет счёта 01 «Основные
средства», кредит счёта 98 «Доходы будущих периодов», субсчёт 2 «Безвозмездные поступления».
Суммы, учтённые на счёте 98 «Доходы будущих периодов», списываются
на счёт 92 «Внереализационные доходы и расходы» по мере начисления
амортизации по этим объектам основных средств.
Безвозмездно полученные объекты основных средств от организаций в
пределах одного собственника отражается бухгалтерской проводкой: дебет
счёта 01 «Основные средства» и кредит счёта 83 «Добавочный фонд».
Фактические затраты по доставке, установке, монтажу и иные затраты,
непосредственно связанные с безвозмездным получением объектов основных
средств и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию. Отражаются по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчёты по налогам и сборам», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчёты с персоналом
по оплате труда», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
При принятии объектов основных средств в эксплуатацию вышеперечислен-
ные затраты отражают по дебету счёта 01 «Основные средства» и кредиту
счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Стоимость безвозмездно полученных ОС в пределах одного собственника
не включается ни в объём реализации, ни в состав внереализационных доходов и налогам на прибыль не облагается.
Стоимость безвозмездно полученных ОС в других случаях в целях исчисления налога на прибыль включается в полном объёме в налогооблагаемую
базу того периода, в котором указанные ОС поступили в организацию (приняты на учёт). Причём, если ОС поступают в организацию с сопроводительными документами, подтверждающими их стоимость (накладными и транспортными накладными), в которых выделена сумма НДС, включенного в
стоимость объектов, то в бухгалтерском учёте организации-получателя входной НДС отражается обособленно.
Приобретение объектов основных средств по договору долевого строительства с целью их дальнейшей продажи отражается в бухгалтерском учёте
организации-дольщика по дебету счёта 41 «Товары» в корреспонденции и
кредиту счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
При поступлении в организацию основных средств, безвозмездно полученных за счёт средств бюджета либо безвозмездно полученных за счёт
средств создаваемых в соответствии с законодательством Республики Беларусь целевых фондов, суммы НДС, включенные в стоимость основных
средств и выделенные в расчётных документах, не подлежат вычету. Указанные суммы НДС списываются за счёт источников, то есть целевых средств.
Стоимость основных средств, приобретённых за счёт целевых источников,
является добавочным фондом организации и в соответствии с законодательством Республики Беларусь налогом на прибыль не облагается.
Введение в эксплуатацию приобретённого оборудования за счёт средств
бюджета отражается записью:
Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
Списание входного НДС отражается записью:
Дебет счёта 86 «Целевое финансирование»
Кредит счёта 18 «НДС по приобретённым товарам, работам и услугам»
Отражение в составе добавочного фонда стоимости основных средств:
Дебет счёта 86 «Целевое финансирование»
Кредит счёта 83 «Добавочный фонд»
В целях приведения балансовой стоимости основных фондов в соответствии со складывающимся уровнем цен, создания экономически обоснованных условий для воспроизводства основных средств и осуществления инвестиционной деятельности во всех организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности проводится переоценка основных средств.
Изменение первоначальной стоимости основных средств переоценке (дооценке) отражается бухгалтерской проводкой: дебет счёта 01 «Основные
средства», кредит счёта 83 «Добавочный фонд».
При уценке основных средств составляется обратная бухгалтерская проводка: дебет счёта 83 «Добавочный фонд», кредит счёта 01 «Основные средства».
Разница между суммой амортизации, рассчитанной по результатам переоценки, и суммой амортизации, числившейся в учёте до её проведения, отражается по кредиту (в случае превышения) или дебету (в случае уменьшения)
счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с дебетом
(кредитом) счёта 83 «Добавочный фонд».
В соответствии с Постановлением Совета Министров Республики Беларусь
«Об использовании денежных средств, полученных от учреждения имущества, находящегося в республиканской собственности» от 15.01.2003г. №32
первоначальная стоимость отчуждаемых основных средств, учитываемая на
счёте 01 «Основные средства», сумма накопленной амортизации на счёте 02
«Амортизация основных средств», а также расходы, связанные с отчуждением имущества, списываются на счёт 83 «Добавочный фонд».
Согласно Постановлению Совета Министров Республики Беларусь от
30.07.2004г. №932 убыточные сельскохозяйственные организации. Подлежащие продаже в соответствии с Указом Президента Республики Беларусь
«О порядке и условиях продажи юридическим лицам предприятий как имущественных комплексов убыточных сельскохозяйственных организаций» от
14.06.2004г. №280, могут:
отражать в бухгалтерском учёте стоимость основных средств по
результатам их оценки организациями, занимающимися оценочной деятельностью, по состоянию на 1-е число 1-го месяца квартала, в котором производилась оценка;
относить разницу в стоимости основных средств, образовавшуюся в результате их оценки организациями, занимающимися оценочной деятельностью, на добавочный фонд, а при его отсутствии — на внереализационные расходы;
относить расходы, связанные с проведением оценки основных
средств, на внереализационные расходы.
С целью оказания экономической поддержки сельскохозяйственным организациям в развитии плодоводства Постановлением совета министров Республики Беларусь от 31 мая 2004г. №645 на 2004-2010 годы утверждена Государственная целевая программа «Плодоводство». Данный документ определяет основные направления финансирования сельскохозяйственных организаций, крестьянско-фермерских хозяйств, занятых закладкой и выращиванием многолетних насаждений, а также научно-исследовательских организаций
и учебных заведений, занимающихся разработкой инвестиционных проектов
по данному направлению. Программа предусматривает выделение сельскохозяйственным организациям бюджетных ссуд со сроком погашения до 3 лет
на закладку садов и организацию ухода за ними. Возмещение за счёт средств
республиканского бюджета 2/3 ставки рефинансирования Национального
банка по кредитам, полученным на развитие плодоводства.
Затраты на выполненные работы по закладке многолетних насаждений отражаются по дебету субсчёта 08-9 «Закладка и выращивание многолетних
насаждений» и кредиту счетов 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом
по оплате труда», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»,
68 «Расчёты по налогам и сборам», 71 «Расчёты с подотчётными лицами», 23
«Вспомогательные производства» и др.
После окончания посадочных работ молодые насаждения в сумме фактических затрат принимают к учёту в состав основных средств по видам и годам посадки. При этом составляется бухгалтерская запись:
Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт 4 «Многолетние насаждения», аналитический счёт «Молодые многолетние насаждения»;
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчёт 9 «Закладка
и выращивание многолетних насаждений»
Основанием для их оприходования является «Акт приёма-передачи многолетних насаждений и ввода их в эксплуатацию».
Вложения во внеоборотные активы по закладке и выращиванию многолетних насаждений учитываются только в пределах календарного года (с 1 января по 31 декабря), в то время как процесс их выращивания длится несколько лет. При определении инвентарной стоимости многолетних насаждений
следует учитывать, что капитальные вложения в многолетние насаждения до
сдачи их в эксплуатацию включаются в состав основных средств ежегодно в
сумме затрат, относящихся к принятым в отчётном году площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ. Отсюда следует, что затраты
по уходу за молодыми многолетними насаждениями, посаженными в прошлые годы, следует учитывать в аналогичном выше описанному порядку по
дебету счёта 08 субсчёт 9 «Закладка и выращивание многолетних насаждений» в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов. В конце года
их списывают в дебет счёта 01 на аналитический счёт «Молодые многолетние насаждения».
От молодых насаждений до наступления периода нормального плодоношения получают урожай.
Затраты по сбору урожая учитывают в составе расходов по уходу за молодыми насаждениями по дебету субсчёта 08-9 «Закладка и выращивание многолетних насаждений», а полученную продукцию учитывают по дебету счёта
43 «Готовая продукция» субсчёт 1 «Продукция растениеводства» по видам
плодов и ягод исходя из цен их возможной реализации.
При достижении молодыми насаждениями эксплутационного возраста их
зачисляют в действующие основные средства. При этом составляют бухгалтерскую запись по дебету счёта 01 Основные средства», субсчёт 4 «Многолетние насаждения» и кредиту счёт 01 «Основные средства», аналитический
счёт «Молодые насаждения». На сумму произведенных затрат производятся
соответствующие записи в инвентарной карточке с последующим увеличением первоначальной стоимости объекта.
Капитальные вложения в арендованные основные средства (отделимые
улучшения) являются собственностью арендатора. Указанная хозяйственная
операция в бухгалтерском учёте арендатора отражается списанием с кредита
счёта 08 в дебет счёта 01 на сумму фактических расходов, произведенных
арендатором.
Если в соответствии с договором арендатор передаёт произведенные капитальные вложения арендодателю, то списание указанных фактических расходов отражается по кредиту счёта 08 в корреспонденции с дебетом счёта 91
«Операционные доходы и расходы».
Произведенные арендатором капитальные вложения в арендованные основные средства (неотделимые улучшения). Не предусмотренные договором
аренды или не согласованные с арендодателем, списываются с кредита счёта
08 в дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы».
Неучтённые объекты основных средств, выявленные при инвентаризации,
приходуются по рыночной стоимости бухгалтерской записью: дебет счёта 01
«Основные средства» соответствующие субсчета, кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчёт 1 «Внереализационные доходы».
Начисление НДС от оценочной стоимости основных средств отражается
проводкой: дебет счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам, услугам», субсчёт 1 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым основным средствам», кредит счёта 68 «Расчёты по
налогам и сборам».
Фактические затраты, которые направлены на модернизацию, реконструкцию, частичную ликвидацию, дооборудование, достройку, проведение технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием по
дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с
кредитом счетов 10 «Материалы», 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками». 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», 70 «Расчёты с
персоналом по оплате труда», 69 «Расчёты по социальному страхованию и
обеспечению» и др., относятся на увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств.
Поэтому после окончания вышеназванных работ затраты, списывают с
кредита счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счёта 01 «Основные средства».
Затраты связанные с переводом в основное стадо молодняка продуктивных
животных и рабочего скота учитывают на субсчёте 08-7 «Перевод молодняка
животных в основное стадо». Скот всех видов, выращенный в организации,
переводят в основное стадо в течении года по нормативно-прогнозной себестоимости 1ц живой массы.
Данная хозяйственная операция отражается по дебету субсчёта 08-7 и кредиту счёта 11 «Животные на выращивании и откорме». Одновременно с кредита субсчёта 08-7 их стоимость списывают в дебет субсчёта 01-3 «Скот рабочий и продуктивный».
В конце года, после составления отчётной калькуляции, списание калькуляционных разниц отражается по дебету счёта 08 и кредиту счёта 11 при пре-
вышении фактической себестоимости живой массы над нормативнопрогнозной или по дебету счёта 08 и кредиту счёта 11 методом «красное
сторно» — при превышении нормативно-прогнозной себестоимости живой
массы над фактической. По окончании отчётного года производится уточнение оценки скота записью по дебету счёта 01 и кредиту счёта 08.
Пополнение основного стада за счёт приобретения взрослых животных отражается по дебету счёта 01 и кредиту счёта 08, субсчёт 8 «Приобретение
взрослых животных».
Для отражения операций по счетам 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы»
предназначен Журнал-ордер №13-АПК. В Журнале-ордере предусмотрены
разделы для отражения как кредитовых, так и дебетовых оборотов по каждому счёту.
Ежедневный учёт наличия и движения взрослого продуктивного скота на
фермах осуществляется в Книге учёта движения животных и птицы. Операции по учёту движения продуктивного и рабочего скота основного стада отражают в Журнале-ордере №14-АПК. В данном Журнале сосредоточен учёт
движения всех видов скота. Из Журнала-ордера №14-АПК обороты по движению взрослого скота, поголовье которого учитывается на счёте 01 «Основные средства», переносят в конце отчётного месяца в Журнал-ордер №13АПК отдельной позицией по корреспондирующим счетам. Журнал-ордер
№13-АПК открывают на месяц. Записи в него делают в хронологической последовательности совершения операций на основании первичных учётных
документов по движению основных средств и нематериальных активов.
Остаток на начало месяца отражается согласно данным Журнала-ордера за
прошлый месяц в верхней части разделов «Аналитические данные к счёту».
Ежемесячно в Журнале-ордере выводят итоги оборотов, подсчитывают
остатки на конец месяца, которые отражаются в нижней части данных разделов.
По истечении месяца кредитовые обороты по счёту 01 из Журнала-ордера
переносят в Главную книгу. Предварительно делая сверку по каждому корреспондирующему счёту с данными других регистров: по счёту 11 «Животные
на выращивании и откорме» — с данными Журнала-ордера №14-АПК; по
счёту 08 — с данными Журнала-ордера №16-АПК и т.д.
Итоговые суммы дебетовых и кредитовых оборотов и остатки по счёту 01
в Журнале-ордере №13-АПК должны соответствовать оборотам и остаткам
счетов в Главной книге.
3. Синтетический учёт выбытия основных средств
Для учёта выбытия основных средств в случаях физического износа, реализации, безвозмездной передачи или полной ликвидации, при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, повлекших невозможность дальнейшего использования или нецелесообразность восстановления и
других причин к счёту 01 «Основные средства» открывается субсчёт 11 «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится стоимость выбывающих объектов, а в кредит – сумма накопленной по ним амортизации. Таким
образом, на субсчёте 11 «Выбытие основных средств» отражается остаточная
стоимость выбывших объектов основных средств. По завершении процесса
выбытия остаточная стоимость объектов основных средств списывается со
счёта 01 «Основные средства» на счёт 91 «Операционные доходы и расходы»
в зависимости от финансовых результатов выбытия. При безвозмездной передаче объектов, ликвидации, при авариях, утрате в результате стихийных
бедствий и иных чрезвычайных ситуаций расходы и доходы списываются в
дебет (кредит) счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы».
На списание с баланса за непригодностью к дальнейшей эксплуатации выбывших основных средств составляют бухгалтерские проводки: дебет счёта
01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств», кредит
счёта 01 «Основные средства», субсчёт 1 «Основные средства предпринимательской деятельности» – на сумму списания первоначальной (восстановительной) стоимости; дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация собственных основных средств», кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств» – на сумму списания остаточной стоимости основных средств.
Затраты, связанные с выбытием основных средств, отражаются бухгалтерской проводкой: дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы», субсчёт
2 «Операционные расходы», кредит счетов 70 «Расчёты с персоналом по
оплате труда» – на сумму начисленной оплаты труда, 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» – на сумму отчислений в ФСЗН, 23
«Вспомогательные производства» – на сумму расходов, связанных с ликвидаций основных средств, 68 «Расчёты по налогам и сборам» – на сумму
начисленного НДС, по ставке 10% при реализации продуктивного или рабочего скота.
Доходы по операциям выбытия объектов основных средств списываются с
кредита счёта 91 «Операционные доходы и расходы» в дебет следующих
счетов:
10 «Материалы» соответствующие счета – на стоимость материалов, полученных при разборке объектов в процессе их выбытия, по ценам возможного
использования;
51 «Расчётный счёт», 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками», 76
«Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» – на стоимость проданных
объектов основных средств по ценам реализации, включающим НДС.
Реализацию объектов основных средств отражают следующими бухгалтерскими проводками:
Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 1 «Основные средства
предпринимательской деятельности» – на сумму списания первоначальной
(восстановительной) стоимости;
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация
собственных основных средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания начисленной амортизации;
Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы», субсчёт 1 «Операционные доходы»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания остаточной стоимости основных средств;
Дебет счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»;
Кредит счёта 91 «Операционные доходы и расходы», субсчёт 1 «Операционные доходы» – на договорную стоимость начисленной выручки от реализации основных средств;
Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы», субсчёт 1 «Операционные расходы»;
Кредит счетов 68 «Расчёты по налогам и сборам» – на сумму начисленного НДС, 23 «Вспомогательное производство» – на сумму расходов, связанных с реализацией основных средств.
При безвозмездной передаче основных средств другим организациям составляют бухгалтерские проводки:
Дебет счёта 01 «Основные производства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства» – на сумму списания первоначальной (восстановительной) стоимости;
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация
собственных основных средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания начисленной амортизации;
Дебет счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчёт 1 «Внереализационные доходы»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания остаточной стоимости основных средств.
Списание многолетних насаждений по истечении биологического периода
плодоношения или изреженности насаждений на их первоначальную (восстановительную) стоимость составляют бухгалтерскую проводку:
Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 4 «Многолетние насаждения»;
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация
собственных основных средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания начисленной за время эксплуатации амортизации;
Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»;
Кредит счётов 23 «Вспомогательные производства», соответствующие
субсчета, 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» и др. – на стоимость
расходов, связанных с раскорчёвкой и ликвидацией насаждений;
Дебет счёта 99 «Прибыли и убытки», субсчёт 2 «Прибыли и убытки от
операционной деятельности»
Кредит счёта 91 «Операционные доходы и расходы», субсчёт 9 «Сальдо
операционных доходов и расходов» – на сумму убытка от ликвидации многолетних насаждений.
Погибшие в результате стихийных бедствий многолетние насаждения списывают по их стоимости на начало года с добавлением затрат на выращивание текущего года до момента гибели бухгалтерской проводкой: дебет счёта
92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчёт 2 «Внереализационные
расходы», кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 4 «Многолетние
насаждения».
В случае, если молодые насаждения были застрахованы, в бухгалтерском
учёте составляют следующие проводки:
Дебет счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт 2
«Расчёты по имущественному и личному страхованию»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 4 «Многолетние насаждения» – на сумму списания потерь по страховым случаям;
Дебет счёта 51 «Расчётный счёт»;
Кредит субсчёта 76-2 – на сумму поступившего страхового возмещения;
Дебет субсчёта 92-2 «Внереализационные расходы»;
Кредит субсчёта 76-2 «Расчёты по имущественному и личному страхованию» – на сумму некомпенсируемых страховых возмещений потери от страховых случаев.
Передача основных средств в счёт вкладов в уставные (складочные) фонды
других организаций отражается бухгалтерскими проводками:
Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства» – на сумму списания балансовой
стоимости;
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация
собственных основных средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания начисленной амортизации;
Дебет счёта 58 «Финансовые вложения»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания остаточной стоимости переданных основных
средств.
Выбытие основных средств в результате стихийных бедствий и других
чрезвычайных ситуаций отражается бухгалтерскими проводками:
Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства» – на сумму списания балансовой
стоимости;
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация
собственных основных средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания начисленной амортизации;
Дебет субсчёта 92-2 «Внереализационные расходы»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания остаточной стоимости основных средств, выбывшие в результате стихийных бедствий.
Если выбывшие основные средства были застрахованы, на их остаточную
стоимость составляется проводка: дебет счёта 76-2 «Расчёты по имущественному и личному страхованию», кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств».
Ведение субсчёта 11 «Выбытие основных средств» не является обязательным. Бухгалтерия организации может списывать сумму накопленной амортизации по выбывающим объектам непосредственно в дебет счета 01 «Основные средства», на котором учтена его первоначальная или восстановительная
стоимость, а расходы и доходы, связанные с их выбытием относить на счета
91 «Операционные доходы и расходы» или 92 «Внереализационные доходы и
расходы».
Списание убытков по основным средствам строительства, а также от разрушений не законченных строительством зданий и сооружений, возникших
от стихийных бедствий отражается бухгалтерской записью:
Дебет счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств».
Расходы, связанные с демонтажом, сносом и охраной объектов, прекращённых строительством списываются бухгалтерской записью:
Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 5 «Затраты,
не увеличивающие стоимость основных средств».
Глава 3. Способы начисления амортизации и учёт амортизации основных средств
1. Нормы и способы начисления амортизации основных средств
В соответствии с принципами бухгалтерского учёта стоимость производственных мощностей должна равномерно распределяться в течении предполагаемого срока их эксплуатации путём распределения (списания) на отчётные периоды, в течение которых эти мощности будут иметь производительную полезность (способность). Этот процесс называется амортизацией (износом). Его задача – распределить стоимость материальных активов длительно-
го пользования на издержки в течение предполагаемого срока эксплуатации
на основе применения систематических и рациональных записей, т.е. это
процесс распределения, а не оценки.
Термин «амортизация», используемый в учёте, понимается не как физический износ или снижение рыночной стоимости объекта в течение данного
времени, а как списание стоимости производственных активов в течение
времени их полезного функционирования. Термин употребляется для отражения постепенного списания стоимости основных средств на издержки.
МСФО 16 определяет амортизацию как систематическое уменьшение
амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы. При этом под амортизируемой стоимостью понимается «себестоимость
актива или другая сумма, отражённая в финансовой отчётности вместо себестоимости, за вычетом ликвидационной стоимости».
Амортизация представляет собой процесс систематического перенесения
стоимости основных средств на затраты производства (расходы на реализацию), операционные или внереализационные расходы.
Основным документом, регламентирующим порядок начисления, объекты
амортизации основных средств является Постановление Министерств экономики, финансов, статистики и анализа, архитектуры и строительства Республики Беларусь 23.11.2001г., № 187/110/96/18 утверждено положение о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов (в
редакции постановления Министерств экономики, финансов, статистики и
анализа, архитектуры и строительства Республики Беларусь 30.03.2004г., №
87/55/33/5), а также 28.05.2005г., №136/96/102/31 внесены изменения и дополнения в Инструкцию о порядке начисления амортизации основных
средств и нематериальных активов).
Одно из главных условий начисления амортизации – правильное определение организациями нормативных сроков службы объектов основных
средств, сроков полезного использования и норм амортизации. Для определения нормативных сроков службы основных средств постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 21.01.2001г., № 186 утверждён Временный республиканский классификатор основных средств и нормативных сроков их службы. Постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 09.07.2004г., № 208 в него внесены изменения и дополнения (Гл. бухгалтер. 2004. № 20). Нормативный срок службы – установленный нормативными правовыми актами и/или комиссией организации по проведению амортизационной политики период амортизации отдельных объектов основных средств и /или выделенных групп (позиций) амортизируемого
имущества.
Нормативный срок службы амортизируемого имущества, не используемого в предпринимательской деятельности, – установленный нормативными
правовыми актами период в течении которого потеря стоимости данного
имущества, призванного служить для целей организации, погашается коммерческими организациями с отнесением на внереализационные расходы.
Нормативный срок службы по объектам основных средств, не включенным в действующую классификацию, устанавливается решением комиссии
на основании технической документации организаций-изготовителей, а в её
отсутствие – путём оценки комиссией технического состояния объекта.
При расхождении значений нормативных сроков службы, установленных
применительно к позициям действующей классификации, и значений сроков
эксплуатации отдельных объектов основных средств, устанавливаемых организациями-изготовителями в технической документации на продукцию на
срок, равный году, или более чем на 1 год, комиссия вправе использовать
значения нормативных сроков службы этих объектов исходя из сроков эксплуатации, подтверждаемых технической документацией организацийизготовителей.
Нормативный срок службы объектов основных средств, в том числе ранее
находившихся в эксплуатации, определяется при приобретении каждым балансосодержателем или собственником с даты принятия их на учёт при вводе
в эксплуатацию. По объектам, ранее находившемся в эксплуатации, комиссия
вправе понижать нормативные сроки службы вдвое, но не меньше чем до 3
лет – по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам и 2 лет – по
другим объектам основных средств.
Срок полезного использования – период, в течение которого объект основных средств приносит доход организации или служит для выполнения ее целей.
Срок полезного использования объекта основных средств, используемого в
предпринимательской деятельности, определяется при его приобретении
собственником.
При выборе сроков полезного использования каждого объекта комиссией,
состав которой утверждает руководитель или собственник из числа специалистов технических, технологических, экономических и бухгалтерских
служб организации учитываются следующие обстоятельства:
ожидаемый физический износ, зависящий от условий производства:
режима эксплуатации, естественный условий, влияния агрессивной
среды, системы проведения ремонтов;
моральный износ в результате удешевления стоимости или повышения
производительности вновь вводимых аналогичных объектов основных
средств;
нормативно-правовые и другие ограничения в использовании объекта
(срок лизинга, иного возмездного и безвозмездного пользования)
Комиссия вправе производить пересмотр нормативных сроков службы
и/или сроков полезного использования основных средств с обязательным отражением в учетной политике возможности пересмотра и/или его результатов в случаях: модернизации оборудования; технического перевооружения;
дооборудования; капитального ремонта объектов, реконструкции; достройки;
восстановления и/или изменения срока службы по результатам проведенного
технического диагностирования, соответствующего свидетельствования ор-
ганизациями, имеющими специальную лицензию. Срок полезного использования также может пересматриваться при моральном устаревании объекта.
При обнаружении ошибки в определении нормативного срока службы или
срока полезного использования основных средств исправление ошибки производится в месяце ее обнаружения путем пересчета сумм ранее начисленной
амортизации с отражением в бухгалтерском учете в установленном порядке.
Отличие условий эксплуатации от заданных при установлении нормативного
срока службы или срока полезного использования предполагает повышение
или понижение степени физического изнашивания эксплуатируемых основных средств и суммы начисленной по ним амортизации в связи с применением поправочных коэффициентов.
Поправочные коэффициенты указывают применительно к позициям действующей классификации в виде соответствующих сносок.
Решение об их применении закрепляется учетной политикой организации.
При наличии отклонений от установленных собственником базовых режимов работы корректировка рассчитанных годовых норм амортизационных
отчислений с применением одного коэффициента осуществляется путем деления годовой нормы амортизации на значение соответствующего коэффициента, установленного к нормативному сроку службы или сроку полезного
использования объекта основных средств.
В случае применения к одной и той же норме амортизации одновременно
двух или более поправочных коэффициентов общая норма определяется по
формуле:
НА гс = НА у х (К 1 + К 2 + … + Кm - (m – 1«Целевое финансирование»)
где НА гс - скорректированная годовая норма амортизации основных
средств; НА у - норма амортизации, рассчитанная исходя из утвержденного
или принятого нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств;
где К 1 + К 2 + …. + К m - коэффициенты, рассчитываемые как величина,
обратная утвержденным поправочным коэффициентам к нормативным срокам службы основных средств; m – количество применяемых поправочных
коэффициентов.
Основные средства, эксплуатируемые в условиях отличающихся от принятых при установлении нормативных сроков службы или сроков полезного
использования (влияния агрессивной среды, отклонений от установленных
базовых режимов работы и других условий), выделяются комиссией в специальные амортизационные подгруппы в составе соответствующих амортизационных групп.
Исходя из принятого срока полезного использования в диапазоне норм,
установленных для каждой укрупненной амортизационной группы основных
средств, определяются нормы амортизационных отчислений по каждому
объекту или группам объектов.
Согласно МСФО 16 срок полезной службы представляет собой:
ожидаемый (расчётный) период использования активов компании;
или
количество изделий, которое компания предполагает произвести с
использованием актива.
Стандарт подчёркивает, что несмотря на то, что экономические выгоды,
заключённые в объекте основных средств, потребляются компанией в основном путём использования актива, другие факторы, такие как моральный и
физический износ, часто ведут к уменьшению экономических выгод, ожидаемых от данного актива, даже если основное средство не используется (находится на консервации). Поэтому при определении срока полезной службы актива должны учитываться следующие факторы:
ожидаемый объём использования актива компанией;
предполагаемый физический износ, зависящий от производственных
факторов, таких, как количество смен, программа ремонта и обслуживания, а также условий хранения и обслуживания актива в период
простоя;
моральный износ в результате усовершенствования производственного процесса, изменений объёма спроса на рынке проданную продукцию (услуги), производимую (предоставляемые) с использованием актива;
юридические или аналогичные ограничения на использование актива, такие, как сроки аренды.
Кроме того, срок полезной службы актива должен определяться с учётом
предполагаемой полезности актива для компании. Политика компании по
управлению активом может включать его реализацию по прошествии определённого времени или после потребления определённой доли экономических выгод, заключённых в нём. Таким образом, срок полезной службы актива может быть короче, чем срок его экономического использования. Срок полезной службы объекта основных средств определяется оценочным путём на
основе опыта работы компании с аналогичными активами.
В соответствии с МСФО 16 срок полезной службы объекта основных
средств должен периодически пересматриваться, и если предположения существенно отличаются от предыдущих оценок, сумма амортизационного отчисления текущего и будущих периодов должна корректироваться.
Норма амортизации – доля (% не менее чем с шестью знаками после запятой) амортизируемой стоимости объекта, подлежащая включению с установленной периодичностью в издержки производства, расходы на реализацию на
операционные или внереализационные расходы на протяжении установленного нормативного срока службы с определенными способами и методами
начисления амортизации.
К амортизируемым основным средствам относятся: здания, сооружения,
передаточные устройства, рабочие и силовые машины, механизмы и оборудование; транспортные средства; измерительные и регулирующие приборы и
устройства; вычислительная техника, оргтехника; инструмент; производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий скот и жи-
вотные основного стада; многолетние насаждения; капитальные вложения в
улучшение земель (мелиоративные, ирригационные и другие работы), не связанные с созданием сооружений; капитальные вложения в арендованное, полученное в лизинг имущество; объекты жилищного фонда, спортивные сооружения и т.д.
Начисление амортизации н е п р о и з в о д и т с я:
во время проведения модернизации объектов, их дооборудования, полезной или частичной реконструкции, достройки, технического диагностирования и соответствующего свидетельствования с полной остановкой объекта или его части (кроме проведения указанных работ сроком до 12 месяцев бюджетными учреждениями), а также при консервации объектов в соответствии с законодательством;
по не введенным в эксплуатацию объектам мобилизационного и государственного резервов, резерва, создаваемого для ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций, и объектам, предназначенным для хранения и утилизации вооружения, военной и специальной техники;
по объектам основных средств, полученные организацией в собственность вследствие погашения обязательств должником, которые не используются ею в хозяйственной деятельности и предназначены для отчуждения, - в течение 12 месяцев, начиная с месяца их постановки на
учет в качестве основных средств.
По некоторым видам основных средств амортизация не начисляется. К
ним относятся земля и отдельные объекты природопользования, молодые
многолетние насаждения до сдачи в эксплуатацию, автомобильные дороги
общего пользования, основные средства на консервации, библиотечные фонды, основные средства государственных, находящихся за границей и др.
Амортизируемая стоимость – стоимость, от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления (первоначальная стоимость, остаточная
(недоамортизированная).
Амортизация основных средств начинается:
по объектам предпринимательской деятельности исходя из выбранного срока полезного использования, линейным, нелинейным или производственным способами;
по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности,
исходя из нормативного срока службы, линейным способом.
По объектам предпринимательской деятельности организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации, в том числе
по объектам одного наименования в зависимости от условий их функционирования.
Методы начисления амортизации приведены на схеме 1.
МЕТОДЫ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ
Основные средства, используемые
в предпринимательской деятельности
линейный
метод суммы
чисел лет
нелинейный
Основные средства, не
используемые в предпринимательской деятельности
производительный
линейный
метод уменьшаемого
остатка
Линейный способ заключается в равномерном (по годам) начислении амортизации в течение нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств.
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из
амортизируемой стоимости объектов основных средств и нормативного срока его службы либо срока его полезного использования путем умножения
амортизируемой стоимости на принятую годовую линейную норму амортизационных отчислений. Например, приобретен объект основных средств стоимостью 125 млн. р. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений составляет 20% (100:5). Годовая сумма
амортизационных отчислений составляет 25 млн. (125 млн x 20: 100).
При линейном способе начисления амортизационных отчислений по племенному и продуктивному скоту производятся с месяца, следующего за месяцем перевода животных в основное стадо.
Нормы амортизации по племенному и продуктивному скоту определяются
из сроков полезного использования, которые могут быть установлены равными нормативным сроком службы или рассчитаны в соответствии с «Таблицей диапазонов сроков полезного использования амортизационного имущества» (Гл. бухгалтер. 2004. № 20. С. 33-34).
Нормативные сроки службы по племенному и продуктивному скоту в соответствии с дополнениями ко временному республиканскому классификатору амортизируемых основных средств и нормативным срокам их службы,
утвержденными постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 07.09.2004 г. , № 208, следующие, лет: коровы (шифр 80010) – 7; быки-производители (шифр 80011) – 6; свиноматки (шифр 80020) – 4; хрякипроизводители (шифр 80021) – 5; овцематки, козоматки (шифр 80030) – 4;
бараны, козлы-производители (шифр 80031) – 4.
Например, организация установила срок полезного использования, равный
нормативному (по свиноматкам – 4 года), тогда линейная норма амортизации
составит 25% (100/4 года). Стоимость свиноматок составила 240 млн. р., родовая сумма амортизационных отчислений - 60 млн. (240 млн. x 25/100).
Исходя из того, что нормы Положения-2004, в т.ч. в части амортизации
скота, начали действовать с 1 июля 2004г., скот основного стада, числившийся на балансе организации в составе основных средств по состоянию на эту
дату, мог не являться объектом начисления амортизации до окончания срока
службы или являться им с 1 июля 2004г. в зависимости от решения комиссии
организации по проведению амортизационной политики. Например, животные, переведённые в состав основных средств в июне, не являлись объектом
обязательного начисления амортизации с 1 июля 2004г., если организация не
приняла это решение самостоятельно.
В соответствии с Положением-2004 предусматривается возможность применения линейного, нелинейного и производительного способов начисления
амортизации по рабочему скоту и животным основного стада (независимо от
вида животных). Амортизация по объектам, введённым в июле, могла начисляться линейным или нелинейным способами только с августа 2004г., а производительным способом – уже в июле. Причём начисление амортизации
производительным способом может осуществляться с учётом продуктивности животных.
По мере установления нормативных сроков службы по указанным в приведенной выше таблице видам основных средств сроки полезного использования данных животных, участвующих по решению организации в предпринимательской деятельности, для начисления по ним амортизации, отнесения
её в состав затрат и соответствующего формирования амортизационных фондов должны были быть выбраны в диапазоне, устанавливаемом в соответствии с коэффициентами, представленными в Таблице диапазонов сроков
полезного использования амортизируемого имущества (приложение 3 к Положению-2004). По рабочему скоту и животным основного стада коэффициенты для определения сроков полезного использования установлены в диапазоне от 0,5 до 1,5 нормативного срока службы. Поэтому для коров диапазон
возможных сроков полезного использования составляет от 3,5 до 10,5 года,
для свиноматок, овцематок, козоматок, баранов, козлов-производителей – от
2 до 6 лет, для хряков-производителей – от 2,5 до 7,5 года. Комиссия по проведению амортизационной политики в каждой организации вправе выбрать
любой из сроков полезного использования амортизируемых объектов в соответствующем диапазоне.
Внесённое изменение в Положение-2004 позволяет субъектам хозяйственной деятельности продолжать начислять амортизацию по животным основного стада после 1 января 2005г. или по желанию организации с 1 января
2005г. прекратить начисление амортизации.
Если начисление амортизации прекращается, то в бухгалтерском и налоговом учёте следует произвести соответствующие корректировки, в т.ч. необходимо скорректировать сумму сформированного амортизационного фонда
воспроизводства основных средств.
Суммы налога на добавленную стоимость, начисленного при переводе животных в состав основных средств, при этом не изменяются.
Многолетние насаждения также являются объектом для начисления амортизации.
Необходимо для ее начисления определить срок полезного использования
многолетних насаждений. Диапазон таких сроков – 0,5 – 1,5 нормативного
срока службы или равный нормативному сроку службы согласно временному республиканскому классификатору (например, яблоневый сад на среднерослом подвое – 14,9 лет). По многолетним насаждениям начисление амортизации производится после принятия к учету многолетних насаждений, достигших плодоносящего возраста по первоначальной стоимости.
Например, принят в эксплуатацию яблоневый сад на среднерослом подвое
первоначальной стоимостью 15275400 р. со сроком полезного использования
14,9 лет. Годовая норма амортизации составит 6,711409 (100/14,9), годовая
сумма амортизационных отчислений – 1025195 (15275400 x 6,711409/100).
Недостатком данного метода является то, что он не учитывает моральный
износ и необходимость увеличения затрат на ремонт амортизируемых объектов в последние годы службы.
Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) начислении
организацией амортизации в течение срока полезного использования объекта
основных средств. Объектом применения нелинейного способа начисления
амортизации являются передаточные устройства, рабочие, силовые машины
и механизмы, оборудование, вычислительная техника и оргтехника, инструмент, транспортные средства и другие объекты основных средств, которые
непосредственно участвуют в процессе производства продукции (работ,
услуг), а также объекты лизинга. Он не распространяется на машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет,
легковые автомобили (кроме специальных); уникальную технику и оборудование, предназначенные для производства ограниченного вида конкретной
продукции; предметов интерьера, включая офисную мебель; предметы отдыха, досуга и развлечений.
При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений
рассчитывается от амортизируемой стоимости методами суммы чисел лет
либо уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения до 2,5 раза. Нормы
начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока полезного использования объекта могут быть различными.
Нелинейный способ начисления амортизации сельскохозяйственные организации могут применять при начислении амортизации по рабочему скоту,
который является объектом лизинговых отношений.
При нелинейном способе годовая сумма амортизируемых отчислений рассчитывается методом суммы чисел лет либо методом уменьшаемого остатка
с коэффициентом ускорения от 1 до 2,5 раза.
Применение метода суммы чисел лет предполагает определение годовой
суммы амортизационных отчислений исходя из амортизационной стоимости
объекта основных средств и отношения, в числе которого число лет, оставшихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе –
сумма чисел лет срока полезного использования, объекта.
Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется по
формуле:
СЧЛ = С пи x (С пи + 1)
2
где СЧЛ – сумма числе лет самостоятельно выбранного организацией в
пределах установленного диапазона срока полезного использования объекта;
С пи - самостоятельно выбранный организацией в пределах установленного
диапазона срок полезного использования объекта. Например, приобретен
объект основных средств стоимостью 25 млн. р. Срок полезного использования – 6 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 6+5+4+3+2+1 = 21. В
первый год коэффициент – 6/21, во второй – 5/21 и т.д. (табл. 19.1).
Т а б л и ц а 19.1. Начисление амортизации по методам суммы чисел лет срока полезного использования, р.
Период, год
1
2
3
4
5
6
Годовая сумма
амортизации
s (6/21) = 7142857
s (5/21) = 5952381
s (4/21) = 4761905
s (3/21) = 3571429
s (2/21) = 2380952
s (1/21) = 1190476
Накопленная амортизация
7142857
13095238
17857143
21428572
23809524
25000000
Остаточная стоимость
17857143
11904762
7142857
3571428
1190476
-
Примечание. s - стоимость, равная 25 млн. р.
Как видно, сумма амортизационных отчислений полностью соответствует
первоначальной стоимости основных средств. Данный способ начисления
амортизации рекомендуется применять по основным средствам, дающим
наибольшую отдачу в первые годы эксплуатации (тракторы, комбайны и др.).
Так как в первые годы использования основных средств при этом методе
расчёта амортизации списывается основная часть их первоначальной стоимости. Это мотивируется тем, что:
во-первых, наибольшая интенсивность использования основных
средств приходится на первые годы их эксплуатации, когда они физически и морально являются новыми;
во-вторых, создаётся резерв для замены амортизируемого объекта в
случае его быстрого морального устаревания;
в-третьих, обеспечивается возможность увеличения доли расходов
на ремонт основных средств, которая приходится на последние годы
их использования, без соответствующего увеличения издержек производства и обращения (за счёт того, что сумма начисленной амортизации в эти годы уменьшается).
С помощью метода уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной
амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного
года недоамортизируемой стоимости (разности амортизуемой стоимости и
суммы начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и
коэффициента ускорения (от 1 до 2,5 раза) принятого организацией. Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей
и эффективных видов машин и оборудования.
Например, приобретен объект основных средств стоимостью 125 млн. о. со
сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации - 40%.
Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования
(20%), увеличивается на коэффициент ускорения 2: 20% x 2 = 40 %, т.е. годовая норма амортизации.
Т а б л и ц а 19.2. Метод уменьшаемого остатка, млн.
Период, год
1
2
3
4
5
Годовая сумма
амортизации
125 x 40% = 50
75 x 40% = 30
45 x 40% = 18
27 x 40% = 10,8
16,2
Накопление амортизации
50
80
98
100,8
125
Остаточная стоимость
75
45
27
16,2
-
При использовании этого метода расчёта амортизации максимальная сумма амортизационных отчислений также списывается на затраты организации
в первые годы, когда оборудование ещё новое и не требует ремонтов.
Производительный способ начисления амортизации объекта основных
средств заключается в начислении организацией амортизации исходя из
амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей
объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем
периоде, к установленному ресурсу объекта.
Амортизационные отчисления рассчитываются производительным способом в каждом отчетном году по следующей формуле:
АС
АО t= ОПР t *_____________
,
n
∑ ОПР t
t=1
где АОt – сумма амортизационных отчислений в году t; АС – амортизируемая стоимость объекта; ОПРt – прогнозируемый в течении срока эксплуатации объекта объём продукции (работ, услуг) в году t; t = 1, …, n – годы срока
полезного использования объекта.
Применяется он при начислении амортизации по грузовым, легковым автомобилям и автобусам, по которым нормы амортизации установлены к их
балансовой стоимости на 1000 км побега.
Например, приобретен автомобиль «Газель» грузоподъемностью более 2 т
с предполагаемым пробегом до 600 тыс. км стоимостью 18 млн. р. В отчет-
ном периоде пробег составил 6 тыс. км. Амортизация на 1 км – 30 р. (18 млн.:
600 тыс.). Амортизационные отчисления за отчётный период – 180 тыс.р. (30
· 6 тыс. км).
Амортизацию по племенному и продуктивному скоту организации могут
также начислить производительным способом с учетом продуктивности животных.
Основным недостатком этого метода является то, что в ряде случаев трудно определить выработку отдельных объектов основных средств. В некоторых случаях остаточная стоимость внеоборотных активов не зависит от степени интенсивности их использования (при моральном устаревании, техническом перевооружении и реорганизации предприятия и т.д.).
Применение линейного, нелинейного или производительного способов
начисления амортизации по объектам одного наименования предусматривает
выделение их в отдельные подгруппы.
Месячная норма (или сумма) амортизации при линейном и нелинейном
способах ее начисления составляет 1/12 ее годовой нормы (или суммы) с месяца начала начисления амортизации, за исключением объектов, эксплуатация которых носит сезонный характер.
Выбор варианта расчёта амортизации, исходя из месячной нормы или
суммы, закрепляется учётной политикой организации. В течение отчётного
года выбранный вариант расчёта амортизации пересмотру не подлежит.
Амортизационные отчисления по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, производится на протяжении всего срока полезного использования объектов и вне зависимости от источника
их приобретения, отражаются следующим образом:
при нахождении объектов основных средств в эксплуатации; в простое, в
том числе в связи с проведением ремонтов, продолжительностью до трёх месяцев – путём ежемесячного включения амортизационных отчислений в издержки производства или на реализацию;
при нахождении объектов основных средств;
в простое, в том числе в связи с проведением ремонтов, продолжительностью свыше трёх месяцев;
в простое, вызванном полной остановкой производства продукции (работ,
услуг) в структурном подразделении организации или организации в целом;
в запасе (к ним относятся оборудование и транспортные средства, находящиеся в резерве на складе, бывшие в эксплуатации в качестве основных
средств, временно выведенные из сферы производства в порядке, установленном комиссией, хранящиеся в закрытых складах открытого хранения и
предназначенные для замены выбывающих основных средств – путём ежемесячного включения амортизационных отчислений в состав операционных
расходов.
Амортизация основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, относится на
себестоимость продукции
по основным средствам, находящимся в эксплуатации,
а также в ремонте и
простое сроком до
3-х месяцев
операционные расходы
по основным средствам, переданным в
аренду, лизинг
внереализационные
расходы
по основным средствам, находящимся
в запасе, на консервации сроком свыше
1 года, а также в ремонте и простое сроком свыше 3-х месяцев
Схема 2. Отнесение амортизационных отчислений основных средств, используемых в
предпринимательской деятельности.
По объектам основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, при условии применения линейного способа начисления амортизации по решению руководителя организации может производится индексация амортизационных отчислений.
Амортизация по объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности, которые в отчётном месяце не эксплуатировались, начисляется линейным способом, исходя из установленных нормативных сроков службы и относится на внереализационные расходы непосредственно или при списании расходов обслуживающих производств и хозяйств.
Нормативный срок службы основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, устанавливается применительно к каждой
позиции основных средств, включенной в действующую классификацию.
При этом нормативные сроки службы по машинам и оборудованию определены исходя из режима работы в две смены. Нормативный срок службы по
объектам основных средств, не включенным в действующую классификацию, устанавливается на основании технической документации (технических
паспортов и т.д.) предприятий-изготовителей, а при её отсутствии – путём
оценки технического состояния объекта в соответствии с законодательством.
Нормы амортизации каждого из объектов основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, рассчитываются как величина,
обратная нормативному сроку службы объекта.
Амортизационные отчисления от стоимости амортизируемых объектов,
одновременно используемых в предпринимательской деятельности и в деятельности, не связанной с извлечением дохода, в каждой из этих частей производятся линейным способом по нормам, рассчитанным исходя из установленных нормативных сроков службы и равных им сроков полезного использования.
Организация, избравшая в текущем году для начисления амортизации по
отдельным амортизируемым объектам линейным способ на основе срока полезного использования, не достигающего установленного нормативного срока службы, либо нелинейный способ, обязаны предусмотреть в своей учёт-
ной политике возможность единовременного перехода в течение отчётного
года по решению руководителя или собственника только к линейному способу начисления амортизации исходя из сроков полезного использования, равных установленным нормативным срокам службы, по всем амортизируемым
объектам в случае непредвиденного изменения условий производства и реализации продукции (работ, услуг), приводящего к появлению убытков.
В случае непредвиденного изменения условий производства и реализации
товаров, продукции, работ, услуг, приводящего к появлению убытков, организации, избравшие в текущем году для начисления амортизации по отдельным амортизируемым объектам линейным способ на основе срока полезного
использования, не достигающего установленного нормативного срока службы, либо нелинейный способ, обязаны осуществить по всем амортизируемым
объектам единовременный переход только к линейному способу начисления
амортизации исходя из сроков полезного использования. Равных по величине
нормативным срокам службы. В случае, когда установленный срок полезного
использования превышает по величине нормативный срок службы, пересмотр срока полезного использования не производится.
По объектам основных средств, приобретённым некоммерческими организациями за счёт собственных источников (без привлечения средств республиканского и / или местных бюджетов) и используемым в предпринимательской деятельности, организации вправе применять сроки полезного использования, нормы, способы, методы и правила начисления амортизации, установленные для объектов, используемых в предпринимательской деятельности.
Организации с иностранными инвестициями осуществляют амортизационные отчисления по нормам и в порядке, установленном инструкцией, если
иной состав групп амортизируемого имущества (включая долгосрочно арендованное), сроки и способы его амортизации не предусмотрены их учредительными документами.
Стандарт МСФО 4 «Учёт амортизации» содержит следующие разделы:
«Область применения», «Определения», «Амортизация», «Срок полезной
службы», «Ликвидационная стоимость», «Методы амортизации», «Раскрытие
информации», «Дата вступления в силу».
В соответствии с МСФО амортизация – это распределение амортизируемой стоимости актива на рассчитанный срок его полезной службы. Поэтому
задачей данного процесса является распределение стоимости материальных
активов длительного пользования на издержки в течение предполагаемого
срока эксплуатации на основе применения систематических и рациональных
записей, т.е. это процесс распределения, а не оценки.
Это подтверждается следующими аспектами: во-первых, все материальные
активы длительного пользования, кроме земли, имеют ограниченный срок
эксплуатации. Из-за ограниченности срока службы стоимость этих активов
должна распределяться на издержки в течение всех лет их эксплуатации. Основными причинами ограниченности срока службы активов является физический и моральный износ использования и эксплуатации. Моральный износ
представляет процесс, в результате которого активы не соответствуют современным требованиям вследствие прогресса в развитии техники и по другим причинам.
Во-вторых, термин «амортизация», используемый в учёте, понимается не
как физический износ или снижение рыночной стоимости объекта в течение
данного времени, а как списание стоимости производственных активов в течение времени их полезного функционирования. Термины употребления для
отражения постепенного списания стоимости основных средств на издержки.
В-третьих, амортизация не является процессом оценки стоимости. К факторам влияющим на величину амортизационных отчислений необходимо отнести: 1) первоначальную стоимость объекта; 2) остаточную стоимость объекта; 3) ликвидационную стоимость объекта; 4) срок полезного использования объекта.
Выбор использования того или иного метода начисления амортизации отражённого в учётной политике организации зависят от ряда факторов: степени предполагаемой интенсивности эксплуатации оборудования и скорости
его износа; предполагаемой продолжительности эксплуатации оборудования;
длительности жизненного цикла продукции, выпускаемой на амортизируемом оборудовании, прогнозируемой динамики цен и ожидаемого изменения
конъюктуры на новое оборудование аналогичного типа и класса.
Используемый метод амортизации должен быть экономически обоснован,
то есть отражать схему, по которой компания потребляет экономические выгоды, получаемые от актива. МСФО предусматривают возможность пересмотра и изменения используемых методов амортизации в случае значительных изменений в предполагаемой схеме получения экономических выгод.
Согласно Международным стандартам учёта и отчётности основными методами амортизации основных средств являются:
метод амортизации исходя из выработки и производительности
амортизируемого объекта (производственный метод);
метод равномерного, прямолинейного списания стоимости основных
средств;
методы ускоренной амортизации (метод суммы чисел лет и метод
снижающегося остатка);
специальные методы амортизации (метод сложных процентов, методы амортизации малоценных внеоборотных активов, или метод запасов).
Первые три метода применяются в Республике Беларусь. Однако, специальные методы амортизации не нашли применения в практике работы отечественных предприятий. За рубежом метод сложных процентов используется
при расчёте амортизации достаточно редко и сфера их применения ограничена в основном предприятиями коммунального обслуживания и недвижимостью. В отличие от методов ускоренной амортизации начисление амортизационных отчислений при этом методе производится по шкале возрастающих
ставок, так чтобы в первые годы отчислялись меньшие суммы, чем в последние. В некоторых зарубежных странах, например, в Японии используются
методы специальной амортизации, которые обусловлены необходимостью
предоставления дополнительных налоговых льгот. К ним относятся: метод
первоначальной скидки и метод добавления определённого процента к амортизации, начисленной обычным способом.
В зарубежных странах допускается начисление амортизации отдельно для
целей бухгалтерского учёта и для целей налогообложения. Так, в США существует система ускоренного возмещения издержек, согласно которой для
расчёта прибыли, подлежащей налогообложению, фирмы и компании используют методы ускоренной амортизации, независимо от того, какой метод
используется в бухгалтерском учёте. В соответствии с МСФО в зарубежной
практике вся амортизация признаётся расходам, а в Республике Беларусь –
только амортизация основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.
Методы начисления амортизации. Используемые 600 крупными компаниями США показывают, что 94% компаний используют метод прямолинейного списания. 13% ускоренные методы амортизации, 8% метод уменьшающего остатка, 2% метод суммы чисел.
Расчёты, проведенные на бухгалтерских модулях организаций разных сфер
экономики позволяют утверждать: если доля амортизационных отчислений
на основные средства в составе себестоимости продукции (работ, услуг)
меньше 4% нет необходимости анализировать выгоду от использования вышеназванных методов начисления амортизации; поэтому лучше использовать
один из самых простых (линейный).
Линейный способ начисления амортизации также является более предпочтительным для целей финансовой отчётности.
При начислении амортизации составляется специальный расчёт. В настоящее время используется карточка амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств (нематериальных активов). Она применяется
организациями для отражения сгруппированных определённым образом сведений, необходимых для расчёта амортизационных отчислений от стоимости
отдельного объекта основных средств.
Карточки по каждому объекту заполняются:
по объектам, числящимся в эксплуатации – по состоянию на 1 января
отчётного года;
по вновь вводимым объектам – на дату их постановки на учёт;
по объектам, применительно к которым изменились условия и порядок
начисления амортизации, – на дату каждого изменения.
Разработочная таблица «Расчёт амортизации основных средств (нематериальных активов)» формируется ежемесячно за февраль – декабрь отчётного
года (Гл. бухгалтер. 2004. №20 с. 40-47.). В январе каждого отчётного года
амортизационные отчисления в целом по организации рассчитываются на
основе данных карточек амортизационных отчислений от стоимости объекта
основных средств (нематериальных активов). Таблицы по расчёту амортизации основных средств ведутся по данным карточек расчёта амортизационных
отчислений от стоимости объекта основных средств.
Таблица состоит из четырёх разделов. В её 1 разделе «Расчёт амортизационных отчислений линейным и нелинейным способами по объектам, поступившим и выбывшим в прошлом месяце» отражают местонахождение объекта (наименование подразделения), наименование объекта (группы объектов),
их инвентарный номер, коды аналитического учёта счетов, субсчетов, амортизируемую стоимость (по объектам, введённым в соответствии с положением и выбывающим в 2005 и последующих годах, по которым с даты перехода
до момента выбытия условия и порядок начисления амортизации не изменялись, – недоамортизированная стоимость по состоянию на дату перехода на
новую амортизационную политику с учётом проведённых переоценок; по
объектам (вне зависимости от даты ввода в эксплуатацию), применительно к
которым после перехода на условия начисления амортизации меняются
условия и порядок начисления амортизации, – недоамортизированная стоимость на дату последнего изменения с учётом переоценок; рассчитанные
суммы амортизационных отчислений от стоимости поступивших в подразделение и выбывших из него в прошлом месяце объектов разносятся по соответствующей корреспонденции счетов со знаком плюс (+) по поступившим
объектам или минус (-) по выбывшим объектам, норма амортизационных отчислений (месячная), амортизационные отчисления за месяц.
Раздел 2 таблицы «Расчёт амортизационных отчислений линейными нелинейным способами по объектам, применительно к которым в предыдущем
месяце изменялись условия начисления амортизации и порядок отражения
амортизационных отчислений» предназначен для обособленного отражения
проведённого организацией пересмотра способов и методов начисления
амортизации, нормативных сроков службы и полезного использования, соответствующих коэффициентов и других условий, в том числе выраженных в
изменении кода счетов (субсчетов), по дебету и (или) кредиту которых отражается начисление амортизации.
В 2 разделе все изменения, отражающие особенности начисления амортизации, показываются дважды: как условное выбытие объекта, которому были
присущи прежний порядок и условия начисления амортизации (со знаком
минус (-)), и как условия оприходования (со знаком плюс (+)) того же объекта с теми же неизменными характеристиками (реквизитами), которому присущи уже новые условия и порядок начисления амортизации.
Если изменения в условиях и порядке начисления амортизации проводят к
тому, что после уточнения амортизационные отчисления рассчитываются исходя из иной амортизируемой стоимости или иной нормы амортизационных
отчислений, а также, если используется другая корреспонденция счетов, в
одной строке отражаются амортизируемая стоимость, норма амортизационных отчислений и корреспонденция счетов, применяемых до изменения, и
ранее начисляемая за месяц сумма амортизационных отчислений со знаком
минус (-), а в другой строке – те же реквизиты, установленные после изменения, и сумма амортизационных отчислений, рассчитанная исходя из нового
порядка, со знаком плюс (+).
Раздел 3 таблицы «Расчёт амортизационных отчислений по объектам,
применительно к которым принят производительный способ начисления
амортизации» заполняется с учётом следующей особенности: амортизационные отчисления рассчитываются по каждому из объектов, к которому применяется производительный способ начисления амортизации (объекты не объединяются). При его использовании амортизационные отчисления по поступающим и выбывшим объектам отражаются в месяце их поступления и выбытия в пределах фактически использованного ресурса.
Раздел 4 таблицы «Свободный расчёт амортизационных отчислений за отчётный месяц по основным средствам (нематериальным активам) является
обобщающим и даёт возможность рассчитать сумму начисленной амортизации в целом по организации в разрезе корреспондирующих счетов.
2. Амортизационные отчисления в условиях аренды и лизинга
Основным источником погашения контрактной стоимости объекта аренды
(лизинга) в течение срока договора аренды (лизинга) являются амортизационные отчисления по данному объекту в соответствии с Инструкцией №
87/55/335 и условиями договора.
Организации, выступающие сторонами договора лизинга, осуществляют
амортизационные отчисления объектов лизинга в порядке, установленном
вышеуказанной Инструкцией, если на дату вступления в силу настоящей Инструкции иной порядок начисления амортизации этих объектов не предусмотрен заключёнными договорами.
Амортизационные отчисления по объекту аренды (лизинга) производятся
ежемесячно в течение срока договора аренды (лизинга) вне зависимости от
того, находится объект на балансе (на учёте у индивидуального предпринимателя) или у арендодателя (лизингодателя):
при исполнении договора аренды – установленными настоящей Инструкцией способами, методами и правилами;
при исполнении договора лизинга – принятыми в соответствии с условиями договора способами и методами исходя из амортизируемой стоимости
объекта лизинга, размеров и периодичности перечисления лизинговых платежей, установленных договором лизинга, независимо от формы лизинга.
индивидуальные предприниматели также начисляют амортизацию в соответствии с условиями договора лизинга.
Амортизируемая за срок договора стоимость объекта лизинга устанавливается договором по согласованию между лизингодателем и лизингополучателем. При этом за срок действия договора как лизингодатель, так и лизингополучатель имеют право производить начисление амортизации в сумме, не
превышающей разницу между контрактной стоимостью объекта лизинга и
его выкупной (остаточной) стоимостью, определяемой условиями договора.
Если условиями договора лизинга на период его действия размер амортизационных отчислений по объекту лизинга не определён, то амортизация
начисляется линейным способом исходя из нормативного срока службы.
Амортизация по отдельным объектам лизинга:
предметам интерьера, включая офисную мебель;
предметам для отдыха, досуга и развлечений;
легковым автомобилям, эксплуатируемым в качестве служебных, кроме
используемых для услуг такси, – начисляется исходя из срока полезного использования, установленного по верхней границе диапазона (в пределах нормативного срока службы), линейным способом;
зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, – начисляется исходя
из срока полезного использования установленного в диапазоне от нормативного срока службы, уменьшенного на срок фактической эксплуатации, до 1/5
указанной величины, но не менее трёх лет.
При невозможности выделения амортизируемой стоимости объекта лизинга по договору, заключённому в соответствии с нормами международного законодательства, амортизация начисляется от контрактной стоимости объекта
за вычетом выкупной стоимости.
При нахождении объектов на балансе у арендодателя (лизингодателя), на
учёте у индивидуального предпринимателя-арендодателя амортизационные
отчисления отражаются:
арендодателем – в составе издержек производства, расходов на реализацию либо операционных расходов в соответствии с законодательством; лизингодателем – в состав издержек производства либо операционных расходов;
арендатором (лизингополучателем) – в составе издержек производства,
расходов на реализацию, расходов индивидуального предпринимателя как
часть арендного (лизингового) платежа, подлежащего перечислению арендодателю (лизингодателю).
При нахождении объектов на балансе (на учёте у индивидуального предпринимателя) у арендатора (лизингополучателя):
арендодателем (лизингодателем) амортизация не начисляется;
арендатором (лизингополучателем) амортизационные отчисления включаются в состав издержек производства или расходов на реализацию, расходов
индивидуального предпринимателя.
Капитальные затраты, осуществляемые арендодателем после заключения
договора до момента передачи объекта аренды, изменяющие его стоимость,
возмещаются арендатором в виде амортизационных отчислений, включаемых в состав арендных платежей.
Капитальные затраты, осуществлённые арендатором (лизингополучателем)
и относящиеся к арендованным (полученным в лизинг) объектам основных
средств, подлежащим по истечении договора аренды (лизинга) возврату
арендодателю (лизингодателю), возмещаются арендодателем (лизингодателем) на условиях договора аренды (лизинга) либо лизингополучателем путём
ежемесячного начисления по ним амортизации на условиях договора лизинга.
Стоимость неотделимых улучшений объектов аренды (лизинга) подлежащих по окончании срока договора возврату, возмещается арендодателем (ли-
зингодателем) в соответствии с условиями договора. Если договором соответствующее возмещение не предусмотрено, недоамортизированная стоимость неотделимых улучшений на дату окончания срока договора аренды
(лизинга) включается ими в состав операционных расходов.
В случае возврата объекта лизинга амортизационные отчисления по нему
не производятся лизингодателем в течение 12 месяцев, начиная с месяца возврата объекта или иного срока в пределах 12 месяцев. Если объект не используется для собственных нужд лизингодателя.
По истечении этого срока амортизационные отчисления производятся лизингодателем ежемесячно исходя из установленных нормативных сроков
службы линейным способом с включением в состав внереализационных расходов.
В случаях осуществления некоммерческими организациями хозяйственной
деятельности, состоящей в сдаче в аренду объектов основных средств (или
их частей), суммы эквивалентные амортизационным отчислениям по объекту
(или его части), сданному в аренду, возмещаются путём включения в состав
арендной платы. Указанные амортизационные отчисления рассчитываются
линейным способом. Срок полезного использования по таким объектам устанавливается по верхней границе диапазона, но не выше нормативного срока
службы.
3. Индексация амортизационных отчислений при использовании линейного способа начисления амортизации
В целях своевременного обеспечения экономически обоснованных условий воспроизводства основных средств, используемых в предпринимательской деятельности организаций, применяющих линейный способ начисления
амортизации (как по всем, так и по отдельным объектам), допускается текущая индексация амортизационных отчислений. Индексация способствует избежанию резких колебаний величины амортизационных отчислений в результате периодической переоценки основных средств и её влияние на изменение финансово-экономических показателей работы организаций по не зависящим от них причинам.
Право ежемесячной индексации амортизационных отчислений по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, принимаемой в
расчёт при ценообразовании, предоставляется организациям, если уровень
инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц к
предыдущему месяцу составил не менее 2 процентов.
Сумма индексации амортизационных отчислений при формировании цен
на производимую продукцию (работы, услуги) учитывается, начиная с месяца, следующего за отчётным, исходя из индекса изменения цен на продукцию
производственно-технического назначения за месяц, предшествующий отчётному, к декабрю предыдущего года.
Если уровень инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц не превысил 2 процента, отражение суммы индексации в отчёт-
ном месяце при ценообразовании производится исходя из коэффициента изменения стоимости основных средств, использовавшегося при предыдущей
индексации.
Применительно к основным средствам, состоящим на баланса организации
на 1 января текущего года (вне зависимости от возможного изменения их
стоимости в текущем году), отражение результатов индексации амортизационных отчислений в бухгалтерском учёте производится ежемесячно, исходя
из начисленной за месяц суммы амортизации и индекса изменения цен на
продукцию производственно-технического назначения за отчётный месяц по
отношению к декабрю предыдущего года, публикуемого Министерства статистики и анализа Республики Беларусь в месяце, следующем за отчётным
(вне зависимости от уровня потребительских цен).
Индексация амортизационных отчислений от стоимости основных
средств, поступивших в отчётном году, производится ежемесячно исходя из
индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за отчётный месяц по отношению к месяцу ввода в эксплуатацию этих
объектов.
Сумма начисленной индексации отражается бухгалтерской записью по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счёта 83
«Добавочный фонд».
Сумма начисленной индексации принимается в расчёт при определении
величины амортизируемого фонда воспроизводства основных средств.
При проведении переоценки на сумму индексации составляется бухгалтерская запись: дебет счёта 83 «Добавочный фонд» и кредит счёта 02 «Амортизация основных средств».
При превышении начисленной за год суммы амортизационных отчислений
с учётом их ежемесячной индексации над суммой амортизации, полученной
по результатам переоценки основных средств, на величину превышения делается сторнировочная запись по дебету счетов 20 «Основное производство»,
23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы»,
26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счёта 83 «Добавочный фонд». Одновременно производится пересчёт и корректировка суммы начисленного за год амортизационного фонда сторнировочной записью по дебету забалансового счёта 010
«Амортизационный фонд воспроизводства основных средств».
В случае, если сумма амортизации, исчисленная по результатам переоценки, превышает сумму фактически произведенных амортизационных отчислений с учётом индексации, размер амортизационного фонда не пересматривается.
Порядок отражения индексации амортизации для организаций, финансируемых из республиканского и / или местных бюджетов, определяется Министерством финансов.
Если по состоянию на 1 января года, следующего за отчётным, основные
средства не подлежали переоценке, начисленная в отчётном году сумма индексации амортизационных отчислений не исключается из состава издержек
производства или обращения. Размер сформированного амортизационного
фонда не пересматривается.
В течение года, следующего за отчётным, индексация амортизационных
отчислений производится в установленном порядке исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения, рассчитанного по отношению к декабрю года, предшествующего дате последней
переоценки.
4. Порядок расчёта и отражения амортизационных отчислений
При изменении порядка начисления амортизации вне зависимости от причин такого изменения базой для расчёта амортизационных отчислений является недоамортизированная стоимость объекта. Нормы амортизации определяются исходя из остаточного нормативного срока службы или остаточного
срока полезного использования объекта (за исключением производительного
способа её начисления).
Остаточный нормативный срок службы каждого объекта, не используемого в предпринимательской деятельности, на дату изменения порядка начисления амортизации исчисляется по следующей формуле:
Сон = Сн – Сфэ,
где Сон – остаточный нормативный срок службы объекта, не используемого
в предпринимательской деятельности на дату изменения порядка начисления
амортизации (полных лет, месяцев);
Сн – нормативный срок службы данного объекта. установленный в соответствии с действующей классификацией (полных лет, месяцев);
Сфэ – срок фактической эксплуатации данного объекта на дату изменения
порядка начисления амортизации в пределах нормативного срока службы
(полных лет, месяцев).
Под сроком фактической эксплуатации следует понимать:
для объектов, принятых на учёт, в качестве основных средств, период
начисления амортизации объекта у данного собственника или балансодержателя с даты ввода (полных лет, месяцев).
Остаточный срок полезного использования каждого объекта, используемого в предпринимательской деятельности, на дату изменения порядка начисления амортизации определяется по следующей формуле:
Сопи = Спи – Сфэ ,
где Сопи – остаточный срок полезного использования объекта, используемого в предпринимательской деятельности на дату изменения порядка
начисления амортизации (полных лет, месяцев);
Спи – установленный организацией срок полезного использования объекта,
действующий на дату изменения порядка начисления амортизации в пределах установленного срока полезного использования (полных лет, месяцев);
Сфэ – срок фактической эксплуатации объекта до изменения порядка
начисления амортизации в пределах установленного срока полезного использования (полных лет, месяцев).
При пересмотре способов и методов начисления амортизации основных
средств амортизационные отчисления рассчитываются следующим образом:
при переходе с линейного на нелинейный способ или наоборот – исходя
из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока его полезного использования на первое число месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение об изменении. Расчёт амортизационных отчислений вновь устанавливаемым способом (методом) производится с первого
числа месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение о
переходе;
при переходе от производительного к линейному или нелинейному способу начисления амортизации – исходя из недоамортизированной стоимости
объекта на дату перехода и остаточного срока его полезного использования.
Решением комиссии выбирается один из следующих вариантов расчёта
остаточного срока полезного использования:
п
Сои
Сфэ
Ру
Ри
- Сфэ ,
где С оип - остаточный срок полезного использования объекта после изменения порядка начисления амортизации;
Ри – использованный ресурс объекта на дату перехода от производительного к линейному или нелинейному способу начисления амортизации;
Ру – ресурс объекта, установленный для расчёта производительным способом;
Сфэ – срок фактической эксплуатации объекта до изменения порядка
начисления амортизации (полных лет, месяцев).
При этом общей срок полезного использования, рассчитанный как сумма
остаточного срока полезного использования, исчисленного по приведенной
выше формуле, и срока его фактической эксплуатации на дату перехода от
производительного к линейному или нелинейному способу начисления амортизации, не должен превышать нормативный срок службы, установленный
действующей классификацией по соответствующей позиции, более чем на 1
год;
в случае, если сумма остаточного срока полезного использования, исчисленного по приведённой выше формуле, и срока фактической эксплуатации
объекта на дату перехода превышает нормативный срок службы, установленный действующей классификацией позиции, остаточный срок полезного
использования определяется как разность нормативного срока службы и срока фактической эксплуатации на эту дату;
в случае, если срок фактической эксплуатации объекта на дату перехода
равен нормативному сроку службы установленному действующей классификацией по соответствующей позиции, или превышает его, остаточный срок
полезного использования выбирается исходя из технических характеристик
объекта и его потребительских свойств на дату перехода;
расчёт амортизационных отчислений линейным или нелинейным способом
производится с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором
было принято решение о переходе.
При переходе с линейного или нелинейного к производительному способу
начисления амортизации амортизационные отчисления рассчитываются исходя из недоамортизированной стоимости объекта на дату перехода и установленного ресурса; расчёт амортизационных отчислений производительным
способом производится, начиная с даты принятия решения о переходе.
По неоконченным строительством или не оформленным актами приёмки
объектам капитального строительства или их частям, фактически эксплуатируемым организациями, которым они будут переданы в состав основных
средств, амортизация начисляется на основании справки и стоимости указанных объектов или их частей по данным учёта капитальных вложений исходя
из нормативного срока службы, установленного комиссией, линейным способом и учитывается в составе расходов будущих периодов. При оформлении
актами ввода в действие этих объектов и зачислении их в состав основных
средств производится уточнение ранее начисленной суммы амортизационных отчислений в составе расходов будущих периодов с учётом стоимости
введённого объекта основных средств и включение в состав затрат текущего
периода уточнённой суммы амортизационных отчислений.
При выборе производительного способа амортизация по объекту начисляется исходя из его остаточного ресурса, определяемого комиссией с учётом
технического состояния объекта как разность количества продукции (работ,
услуг) в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено (выполнено) на протяжении всего срока
эксплуатации объекта, и фактического объёма выпущенной продукции (работ, услуг).
Начисление амортизации п р е к р а щ а е т с я:
по выбывшим объектам основных средств, амортизация по которым
начислялась линейным и нелинейным способами, – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия (в организациях, финансируемых из республиканского и/или местных бюджетов, в году выбытия объекта амортизация не начисляется);
выбывшим объектам основных средств, амортизация по которым
начислялась производительным способом, – с даты окончания эксплуатации в связи с выбытием (в организациях, финансируемых из
республиканского и / или местных бюджетов, в году выбытия объекта амортизация не начисляется);
амортизированным объектам основных средств – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного включения стоимости данных
объектов в издержки производства, расходов на реализацию, состав
операционных или внереализационных расходов (в организациях,
финансируемых из республиканского и/или местных бюджетов, – с
года, следующего за годом, в котором остаточная стоимость объекта
стала равной нулю).
Начисление амортизации ликвидируемой организацией прекращается с
1-го числа месяца, в котором завершена ликвидация (произошло фактическое выбытие или выбытие организации из Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а в случае
более раннего исключения организации из Государственного реестра плательщиков (иных обязанных лиц) – с даты исключения из этого реестра), а
реорганизуемой организацией – с 1-го числа месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация.
5. Синтетический учёт амортизации (износа) основных средств
Для отражения движения амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств предназначен регулирующий контрактивный
пассивный счёт 02 «Амортизация основных средств». К нему открываются
субсчета 02-1 «Амортизация собственных основных средств», 02-2 «Амортизация арендуемых и полученных по лизингу основных средств», 02-3 «Амортизация имущества, предоставляемого во временное владение и пользование
с целью получения дохода». По кредиту данного счёта отражается начисление сумм амортизации, а по дебету – списание.
Сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, отражается в бухгалтерском
учёте по дебету счетов учёта издержек производства или обращения 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 24 «Расходы по
содержанию и эксплуатации машин и оборудования», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» и другие в корреспонденции с кредитом счёта 02 «Амортизация
основных средств».
Сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности (за исключением обслуживающих производств и хозяйств), отражается по дебету счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств».
Амортизационные отчисления по объекту аренды (лизингу) производятся
ежемесячно в течение срока договора аренды (лизинга) вне зависимости от
того, находится объект на балансе у арендатора (лизингополучателя) или
арендодателя (лизингодателя).
Начисление амортизации объектов основных средств переданных в аренду
(лизинг), если сдача имущества в аренду (лизинг) является видом деятельности, отражается бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 90 «Реализация»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств».
Начисление амортизации объектов основных средств, если сдача имущества в аренду не является видом деятельности, а также объектом основных
средств, находящихся в простое (в том числе в ремонте) свыше трёх месяцев
и в запасе, отражается по дебету счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
и кредиту счёта 02 «Амортизация основных средств».
При списании начисленной амортизации объектов основных средств при
их продаже, безвозмездной передаче или частичной ликвидации составляют
бухгалтерскую запись:
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств».
Списание арендодателем (лизингодателем) начисленной амортизации при
выбытии сдаваемого в аренду лизингового имущества если по условиям договора в период аренды (лизинга) объекты находились на балансе арендодателя (лизингодателя) отражается бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
При начислении амортизации по основным средствам, участвующим в
освоении, пуске новых производств, по эксплуатируемым незаконченным
объектам капитального строительства составляется бухгалтерская запись:
дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов»
кредит счёта 02 «амортизация основных средств».
Для учёта начисленной амортизации основных средств в сельскохозяйственных организациях применяют Ведомость расчёта амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (ф.
№48-АПК), Ведомость амортизационных отчислений по основным средствам
и резерва на ремонт основных средств (ф. №49-АПК).
Ведомость расчёта амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств формы №48-АПК предназначена для определения амортизационных отчислений и отчислений в резерв на ремонт основных средств (при его образовании в соответствии с
учётной политикой организации) по каждому виду (группе) и наименованию
основных средств и отнесения начисленных сумм на затраты производства
(или за счёт других источников).Составляется по состоянию на 1 января каждого отчётного года. По каждому виду (группе), наименованию основных
средств, исходя из амортизируемой стоимости, годовой и месячной норм
амортизации. Определяется сумма амортизационных отчислений (годовая и
месячная) по тем основным средствам, по которым амортизация начисляется
линейным и нелинейным способами. По основным средствам, по которым
амортизация начисляется производительным способом, в ведомости формы
№48-АПК указывается амортизируемая стоимость, ресурс объекта и сумма
амортизационных отчислений на единицу использования ресурса.
Ведомость формы №48-АПК рассчитана для включения всех наименований основных средств, поэтому к ней предусмотрены вкладные листы, сши-
ваемые в необходимом количестве (исходя из номенклатуры объектов основных средств) в одну тетрадь. При необходимости указанная ведомость может
быть использована по подразделениям.
Ведомость амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств формы №49-АПК предназначена для
ежемесячного определения суммы амортизации и отчислений в резерв на ремонт основных средств.
Ведомость имеет четыре раздела:
1. Расчёт начисления амортизации линейным и нелинейными способами.
2. Расчёт начисления амортизации производительным способом.
3. Сводная ведомость начисления амортизации.
4. Ведомость начисления резерва на ремонт основных средств.
Первый раздел предназначен для ежемесячного определения суммы
амортизации по основным средствам, амортизация по которым определяется
линейным или нелинейными способами с учётом поступивших и выбывших
за предыдущий месяц основных средств. Для этого в разделе 1 по каждому
виду поступивших или выбывших основных средств указывается их амортизируемая стоимость, годовая и месячная норма амортизации, сумма амортизационных отчислений по потупившим (+) и выбывшим (-) основным средствам за предыдущий месяц (при начислении амортизации линейным и нелинейным способами).
Расчёт производится следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в предыдущем месяце (графа 5), прибавляют определённые в отчётном месяце суммы амортизации по поступившим основным средствам (графа
90).
Второй раздел предназначен для начисления амортизации производительным способом по тем основным средствам, для которых показатель фактического использования ресурса является переменной величиной.
Третий раздел предназначен для обобщения начисления амортизации, отражённой в первых двух разделах ведомости по корреспондирующим счетам.
В четвёртом разделе группируются данные по начислению резерва на ремонт основных средств по корреспондирующим счетам.
Данные ведомости формы №49-АПК используются для заполнения журнала-ордера формы №10-АПК. Регистром синтетического учёта счёта 02
«Амортизация основных средств» является журнал-ордер №10-АПК.
Глава 4. Учёт ремонта основных средств
1. Учёт затрат на ремонт
Для поддержания основных средств в рабочем состоянии, предохранения
объектов от преждевременного износа, восстановления качеств, утраченных
в процессе эксплуатации, и для восстановления эксплутационных свойств
необходимо периодически производить ремонты.
Ремонт – совокупность работ по восстановлению исправности или работоспособности объекта или его составных частей с приведением объекта в
соответствие с требованиями действующих норм, определённых техниче-
скими нормативными правовыми актами, а также предотвращению их дальнейшего интенсивного износа без изменения технико-экономических характеристик и его ресурса.
Ремонт основных средств следует проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемого организацией с учётом технических характеристик основных средств, а также условий их эксплуатации. Системой плановопредупредительного ремонта предусматривается обслуживание основных
средств, текущий и средний ремонт, капитальный и особо сложный ремонт
некоторых объектов основных средств.
Различают следующие виды ремонта (рис. 1)
Виды ремонта
капитальный
средний
текущий
Рис. 1. Схема видов ремонта основных средств.
Капитальный ремонт осуществляется с целью восстановления ресурса
зданий, инженерных и транспортных коммуникаций и сооружений с заменой
(при необходимости) конструктивных элементов и систем инженерного оборудования. Под капитальным ремонтом основных средств подразумевается
ремонт периодичностью свыше одного года. При капитальном ремонте оборудования и транспортных средств производится полная разборка агрегата,
ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление
всех изношенных деталей и узлов на новые более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата.
При капитальном ремонте зданий и сооружений осуществляется смена изношенных конструкций и деталей или их замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплутационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы
которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты, трубы подземных сетей и т.п.). Капитальный ремонт проводится
двумя способами – подрядным и хозяйственным.
Средний ремонт предполагает частичную разработку ремонтируемого агрегата и восстановление или замену части деталей. Если он производится с
периодичностью свыше одного года, его считают как капитальный ремонт.
Текущий ремонт – это ремонт, осуществляемый с целью восстановления
работоспособности конструктивных элементов и систем инженерного оборудования.
Он осуществляется с периодичностью менее одного года, по плану или
графику, разработанному на год в пределах утверждённых смет. В основном
его производят хозяйственным способом, т.е. силами своих специальных ремонтных подразделений (ремонтно-механическая мастерская, ремонтностроительные бригады).
Расходы на проведение указанных видов ремонта основных средств всеми
организациями (независимо от ведомственной подчинённости и организационно-правовых форм) включаются в состав затрат на производство продукции (работ, услуг) на себестоимость продукции (работ, услуг) не относят затраты на проведение ремонтов зданий и сооружений, предназначенных для
культурно-просветительной, физкультурно-оздоровительной работы, а списывают их за счёт целевых поступлений и других собственных источников.
Существует несколько методов отнесения затрат по ремонту основных
средств на себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг.
I метод.
Фактические затраты на ремонт относятся на себестоимость продукции,
выполненных работ и оказанных услуг того отчётного периода, в котором
были проведены ремонтные работы.
Ремонтные работы могут проводиться хозяйственным и подрядным способами.
При хозяйственном способе ремонтные работы осуществляются в организации в ремонтной мастерской, строительными бригадами и т. д.
Перед выполнением ремонтных работ составляется смета с указанием перечня выполняемых работ, затрат на оплату труда, стоимости запасных частей или строительных материалов, расходов на отопление, освещение и т.д.
Для учёта затрат на ремонт основных средств в сельскохозяйственных организациях к счёту 23 «Вспомогательные производства» открываются субсчета:
23-1 «Ремонтные мастерские»
23-2 «Ремонт зданий и сооружений»
фактические затраты на ремонт предварительно собираются и относятся на
дебет счёта 23 «Вспомогательные производства» соответствующие субсчета
с кредита счетов 10 «Материалы» – на стоимость запасных частей или строительных материалов; 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» – на сумму
начисленной заработной платы рабочих; 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»; 68 «Расчёты по налогам и сборам» – на сумму
начисленных отчислений в ФСЗН и налогов в бюджет и т.д.
После окончания работ производственные затраты списываются с кредита
счёта 23 субсчетов 1 «Ремонтные мастерские»; 2 «Ремонт зданий и сооруже-
ний» бухгалтерской проводкой в дебет счетов 20 «Основное производство»;
23 «Вспомогательные производства» субсчёт 3 «Автомобильный транспорт»;
25 Общепроизводственные расходы» и др.
При текущем ремонте затраты сразу могут относится на счета учёта затрат
на производство.
Списание материалов, запасных частей использованных на ремонт основных средств отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23
«Вспомогательные производства» субсчёт 3 «Автомобильный транспорт», 25
«Общепроизводственные расходы» и по кредиту счёта 10 «Материалы» соответствующие субсчета.
Начисление заработной платы работникам, за выполненные ремонтные работы, а также суммы отчислений в фонд социальной защиты населения от
суммы начисленной заработной платы отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» субсчёт 3 «Автомобильный транспорт», 25 «Общепроизводственные расходы» и кредиту
счетов 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению».
При капитальном ремонте объектов основных средств, осуществляемом
подрядным способом, все работы осуществляются подрядной организацией,
с которой заключается договор подряда. Затраты подрядчика состоят из фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ. Между заказчиком и подрядчиком могут осуществляться расчёты за выполненные работы по завершению конструктивных этапов или по завершению всего объёма работ.
При этом составляются следующие бухгалтерские записи:
Дебет счёта 23 «Вспомогательные производства» субсчёт 1 «Ремонтные
мастерские» или субсчёт 2 «Ремонт зданий и сооружений» и кредит счёта 60
«Расчёты с поставщиками и подрядчиками».
Одновременно на сумму начисленного НДС составляется бухгалтерская
запись:
Дебет счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам, услугам» субсчёт 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарно-материальным ценностям, работам, услугам»
Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками».
Оплата подрядной организации отражается бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
Кредитов счёта 51 «Расчётный счёт» или 55 «Специальные счета в банках»
и др.
принятие НДС к возмещению отражается по дебету счёта 68 «Расчёты по
налогам и сборам» и кредиту счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по
приобретённым товарам, работам, услугам».
II метод.
Он предполагает создание ремонтного фонда для более равномерного распределения затрат на производство по периодам времени. Создаётся он по
утверждённым организацией нормативам отчислений от стоимости соответствующих видов основных средств. Норматив разрабатывается сроком на 5
лет в твёрдой фиксированной сумме или в процентах к первоначальной стоимости основных средств. Резерв на ремонт основных средств может также
рассчитываться исходя из средней суммы фактических расходов на ремонт за
последние три года. Порядок формирования резерва на ремонт должен быть
закреплён в учётной политике.
Для отражения информации о формировании и использовании ремонтного
фонда предназначен счёт 96 «Резерв предстоящих расходов» субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание».
Формирование резерва на ремонт отражается по кредиту счёта 96 «Резерв
предстоящих расходов» и дебету счетов учёта затрат и расходов на реализацию – на сумму отчислений в ремонтный фонд в бухгалтерском учёте составляются следующие записи:
Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производства», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.
Кредит счёта 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей», субсчёт 3
«Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание».
После завершения ремонтных работ и приёмки отремонтированных объектов, если ремонт производился в собственной ремонтно-механической мастерской, расходы на ремонт списываются бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 96, субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание»
Кредит счёта 23 «Вспомогательные производства», субсчёт 1 «Ремонтные
мастерские» или субсчёт 2 «Ремонт зданий и сооружений».
Списание стоимости выполненных работ сторонней организацией отражается бухгалтерской записью:
Дебет счёта 96, субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание»
Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками».
Когда расходы, связанные с текущим ремонтом не относятся на счёт 23, то
их прямо относят и списывают за счёт созданного резерва бухгалтерской
проводкой:
Дебет счёта 96, субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание»
Кредит счётов 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»,69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» и др.
III метод.
Данный метод может применяться, когда организация не создаёт ремонтный фонд или резерв, а расходы на ремонт в сельскохозяйственных организациях в начале года являются значительными.
Фактические затраты на ремонт основных средств при использовании данного метода предварительно учитываются на счёте 97 «Расходы будущих периодов».
Стоимость израсходованных материалов на ремонт, сумма начисленной
заработной платы рабочих занятых ремонтом отчислений в фонд социальной
защиты населения отражается бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов»
Кредит счётов 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»; 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению».
Если ремонт производился сторонней организацией, то расходы связанные
с ремонтом списываются бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов»
Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками». НДС отражается по дебету счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
товарам, работам и услугам» и кредиту счёта 60 «Расчёты с поставщиками и
подрядчиками».
Затем расходы, связанные с ремонтом, отражённые на счёте 97 «Расходы
будущих периодов» списываются равными частями на счета учёта затрат в
зависимости от места эксплуатации и назначения основных средств, срок
списания затрат организацией устанавливается самостоятельно.
Списание стоимости ремонтных работ отражается бухгалтерской записью:
Дебет счётов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общехозяйственные расходы» 26 «Общепроизводственные
расходы» и кредит счета 97 «Расходы будущих периодов».
Затраты на ремонт основных средств оформляются соответствующими
первичными документами по учёту расхода материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы,
оказанные услуги и др. Приёмка объектов по окончании капитального ремонта производится по акту приёма-сдачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. №ОС-3).
Отражение затрат на ремонт арендованных (сданных в аренду) основных
средств зависит от условий договора. Если они производятся за счёт средств
арендодателя, то учитываются в общем порядке, установленном для отражения затрат на ремонт, и списываются в дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»; если за счёт арендатора, – то включается в себестоимость
продукции (работ, услуг).
Организация самостоятельно выбирает один из трёх вышеперечисленных
методов включения в себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг, расходов на ремонт основных средств и отражает его в учётной политике.
2. Учёт затрат при модернизации, реконструкции и дооборудовании
основных средств
Модернизация – совокупность работ по усовершенствованию объекта путём замены его конструктивных элементов и систем более эффективными,
приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта.
После проведения модернизации объектов основных средств может увеличиваться их ресурс, срок службы, а также технико-экономические показатели.
Реконструкция – совокупность работ по полному или частичному переоборудованию или переустройству объекта, изменению и при необходимости дополнению его технологической схемы с заменой морально устаревших
и физически изношенных частей, обеспечивающая получение более высоких
качественных и количественных показателей объекта. Она проводится с целью улучшения условий работы, получения более качественной продукции,
увеличения объёма и ассортимента её выпуска, а также повышения экологической надёжности объекта.
Дооборудование (достройка) – совокупность работ по дополнению технологической схемы объекта конструктивными элементами и системами с получением новых дополнительных возможностей объекта или улучшением
качественных и/или количественных технико-экономических показателей.
Техническое диагностирование с соответствующим освидетельствованием
– совокупность работ по определению технического состояния и функциональных возможностей объекта с соответствующим документальным освидетельствованием.
Расходы, связанные с проведением модернизации, реконструкции, дооборудовании, достройки, технического диагностирования с соответствующим
освидетельствованием, и других работ капитального характера не относятся
на себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг, а увеличивают первоначальную (восстановительную) стоимость объектов основных средств после окончания работ.
Расходы по вышеперечисленным работам отражаются бухгалтерскими записями:
Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счёта 60
«Расчёты с поставщиками и подрядчиками» – при выполнении работ сторонними организациями;
Дебет счёта 08 «вложения во внеоборотные активы» и кредиту счетов 10
«Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчёты по
социальному страхованию и обеспечению» и другие счета – при выполнении
работ хозяйственным способом.
По окончании работ, затраты учтённые на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы» относятся на увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств и списываются они следующей бухгалтерской записью:
Дебет счёта 01 «Основные средства» и кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Приёмка объекта по окончании реконструкции или модернизации объекта
производится по акту приёма-сдачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. №ОС-3). Соответ-
ствующие изменения стоимости объектов вносят в технические паспорта,
инвентаризационные карточки.
3. Учёт консервации и расконсервации основных средств
Под консервацией основных средств понимается их временное выведение
в установленном порядке из хозяйственного оборота в целях обеспечения сохранности и возможности его дальнейшего функционирования.
Основаниями для проведения консервации основных средств являются:
аварии в производственных помещениях организаций или в близлежащей зоне, приведшие к остановке производства на срок более шести месяцев;
отсутствие спроса на выпускаемую продукцию по не зависящим от
организации причинам;
использование основных средств в течение не менее трёх месяцев
подряд не более чем на 30 процентов и если увеличения загрузки не
ожидается в течение шести и более месяцев;
отсутствие в силу специфических особенностей основных средств
возможности их перепрофилирования, сдачи в аренду, проведения
других мероприятий, исключающих необходимость консервации;
сезонный характер работы;
иные основания в соответствии с законодательством.
Решение о консервации основных средств организаций принимают республиканские органы государственного управления и иные государственные
организации, подчинённые Правительству Республики Беларусь, по предложению республиканских унитарных предприятий на основании техникоэкономического обоснования и других документов.
Если основные средства находятся в частной собственности, решение о
консервации принимается в порядке, установленном собственником, с уведомлением облисполкома (Минского горисполкома), на территории которого
находятся основные средства, и согласованием с ним срока консервации.
Решение о консервации основных средств организаций оформляется приказом, в котором определяются:
состав комиссии по проведению консервации, порядок и срок её работы;
перечень основных средств, подлежащих консервации;
срок консервации;
основные мероприятия по консервации, порядок их финансирования;
лица, ответственные за проведение работ по консервации.
Приказом утверждается план мероприятий по проведению консервации.
По итогам работы комиссии по проведению консервации основных
средств организации составляется акт о консервации, в котором указываются:
дата начала и окончания работы комиссии, её состав;
срок, на который произведена консервация основных средств;
перечень законсервированных основных средств и их остаточная
стоимость на первое число месяца, в котором начаты работы по
консервации;
принятые меры по исключению использования законсервированных основных средств;
лица, ответственные за соблюдение установленного режима консервации.
Акт о консервации подписывается членами комиссии и утверждается
председателем комиссии.
Акт является основанием для не начисления амортизации на консервируемые основные средства.
В течение одного месяца после утверждения акта о консервации основных
средств организация обязана представить указанный акт в Министерство
экономики Республики Беларусь для учёта его в Реестре имущества, а также
в налоговые органы, органы статистики.
Органы, принявшие решение о консервации основных средств, в течение
шести месяцев после принятия данного решения представляют в Министерство экономики Республики Беларусь и Министерство финансов Республики
Беларусь мероприятия по дальнейшему использованию, перепрофилированию либо отчуждению основных средств.
Работы по консервации основных средств включают:
прекращение использования основных средств в производственном
процессе;
приведение основных фондов в состояние, обеспечивающее сохранность зданий, сооружений, оборудования, иного имущества, а также
безопасность технического персонала и населения, охрану окружающей среды.
В период, когда основные средства находятся в состоянии консервации,
осуществляются следующие мероприятия:
подача в консервируемые помещения электро- и теплоэнергии, воды
в минимальных объёмах, необходимых для обеспечения пожарной
безопасности и сохранности зданий, сооружений, оборудования,
иного имущества;
принятие мер, исключающих возможность пребывания в консервируемом помещении лиц, кроме работников охраны и дежурного персонала;
осмотр и техническое обслуживание зданий, сооружений, оборудования, иного имущества для поддержания их в рабочем состоянии и
обеспечения безопасности;
принятие мер, исключающих использование законсервированных
основных средств для выпуска продукции (выполнения работ, оказания услуг) до принятия решения об их расконсервации.
Финансирование работ по консервации основных средств осуществляется за счёт собственных средств организаций. Затраты на консервацию
определяются на основании сметы, составляемой организацией.
Основными статьями затрат по смете могут быть:
затраты на оплату труда рабочих, непосредственно выполняющих
работы по консервации объекта, сторожей и т.п.;
отчисления в ФСЗН и другие начисления налогов и сборов от ФОТ
согласно законодательству;
материалы, израсходованные на консервацию;
услуги вспомогательного производства (ремонтная мастерская, автомобильный транспорт и т.п.)
услуги сторонних организаций;
прочие расходы.
Срок консервации основных средств устанавливается от трёх месяцев до
одного года и исчисляется с даты утверждения акта о консервации. Организации имеют право продлить срок консервации основных средств.
Под продлением срока консервации основных средств, который может
быть не более одного года, понимается дальнейшее их нахождение в состоянии консервации без проведения расконсервации.
Решение о продлении срока консервации основных средств организаций
принимается в таком же порядке, как и о проведении консервации по предложению организаций органом, принявшим решение о проведении консервации, по согласованию с Министерством экономики, Министерством по налогам и сборам, облисполкомом (Минским горисполкомом), на территории которых находятся основные средства.
Указанное предложение вносится не позднее, чем за один месяц до истечения срока консервации.
Проведение повторной консервации основных средств допускается не ранее, чем через шесть месяцев после проведения расконсервации на срок до
одного года.
Решение о повторной консервации основных средств организацией принимается в таком же порядке, как и проведение консервации по предложению организацией органом, принявшим решение о проведении консервации,
с тем отличием, что указанное предложение вносится не ранее, чем через
пять месяцев после расконсервации.
Основные средства законсервированные в порядке, установленном Советом Министров Республики Беларусь, освобождаются от обложения налогом
на недвижимость.
Так как финансирование работ по консервации основных средств осуществляется за счёт собственных средств организаций, затраты на содержание законсервированных основных средств облагаются НДС.
Затраты на содержание законсервированных объектов (осуществляемые за
счёт собственных средств организаций) не уменьшают налоговую базу по
налогу на прибыль в связи с тем, что при определении облагаемой налогом
прибыли в составе затрат по производству и реализации продукции, товаров
(работ, услуг) не учитываются затраты на выполнение организацией или
оплату работ (услуг), не связанных с производством и реализацией продукции, товаров (работ, услуг).
Однако для целей исчисления налога на прибыль основные средства, находящиеся в простое, в том числе в связи с проведением ремонта продолжительностью до трёх месяцев, приравниваются к основным средствам, находящимся в эксплуатации, а расходы, связанные с их содержанием, относятся
к материальным затратам.
Следовательно, амортизационные отчисления по основным средствам,
находящимся в простое, в том числе в связи с проведением ремонта продолжительностью до трёх месяцев учитываются при определении облагаемой
налогом прибыли.
Регистры налогового учёта ведутся ежемесячно (за каждый отчётный месяц) с последующим отражением соответствующих показателей, принимаемых для определения облагаемой налогом прибыли, в расчёте налоговой базы нарастающим итогом с начала года.
Расходы организации по содержанию производственных мощностей и
объектов, находящихся на консервации учитываются на счёте 91 «Операционные доходы и расходы».
№
п/п
1.
2.
3.
Хозяйственные операции, связанные с консервацией основных средств
Содержание хозяйственных операций
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
Начислена заработная плата работни91-2
70
кам за консервацию объекта основ«Операционные
«Расчёты с персонаных средств
расходы»
лом по оплате труда»
Произведены отчисления в ФСЗН от
91-2
69
суммы начисленной заработной пла«Операционные
«Расчёты по социты
расходы»
альному страхованию и обеспечению»
Начислена задолженность сторонним
91-2
60
организациям за услуги оказанные по
«Операционные
«Расчёты с поставконсервации объектов (без НДС)
расходы»
щиками и подрядчиками»
4.
Списаны оказанные услуги собственных вспомогательных производств
91-2
«Операционные
расходы»
5.
Отражено сальдо операционных доходов и расходов
99
«Прибыли и убытки»
23
«Вспомогательные
производства»
соответствующие
субсчета
91-5
«Сальдо операционных доходов и расходов»
Расконсервацию основных средств организация проводит после истечения
срока консервации либо по решению органа, принявшего решение о проведении консервации.
Под расконсервацией основных средств понимается их введение в установленном порядке в хозяйственный оборот.
При необходимости по ходатайству руководителя организации может быть
принято решение о досрочной расконсервации основных средств.
Решение о расконсервации основных средств организации оформляется
приказом, в котором определяются:
состав комиссии по проведению расконсервации основных средств
организации, порядок и срок её работы;
перечень основных средств, подлежащих расконсервации;
основные мероприятия по расконсервации, порядок их финансирования;
мероприятия по дальнейшему использованию, перепрофилированию
основных средств либо их отчуждению в соответствии с законодательством;
лица, ответственные за проведение работ по расконсервации.
Приказом утверждается план мероприятий по проведению расконсервации.
По итогам работы комиссии по проведению расконсервации основных
средств организации составляется акт о расконсервации, в котором указываются:
дата начала и окончания работы комиссии, её состав;
перечень расконсервированных основных средств и их остаточная
стоимость на первое число месяца, в котором начнётся осуществление производственной деятельности;
лица, ответственные за соблюдение установленного режима расконсервации.
Акт о расконсервации подписывается членами комиссии и утверждается
председателем комиссии.
Следует помнить, что организация обязана в течение одного месяца после
утверждения акта о расконсервации основных средств представить указанный акт в Министерство экономики для учёта в Реестре имущества, находящегося в республиканской собственности, а также в налоговые органы, органы статистики.
При передаче в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося
на консервации (расконсервации), амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным):
при линейном или нелинейном способе – начиная с первого числа
месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из
недоамортизированной стоимости объекта на первое число месяца
начисления амортизации и остаточного срока полезного использования. Остаточный срок полезного использования рассчитывается как
разность установленного срока полезного использования и срока
фактического начисления амортизации на первое число месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию;
при производительном способе – исходя из недоамортизированной
стоимости и ресурса объекта, начиная с месяца передачи в эксплуатацию.
Расходы, связанные с расконсервацией основных средств учитываются
на счёте 91 «Операционные доходы и расходы» и субсчёте 2 «Операционные расходы».
Глава 5. Учёт инвентаризации и отражения основных средств в бухгалтерской отчётности
1. Инвентаризация основных средств и отражение её результатов
в учёте
Для обеспечения действительности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию основных средств.
Инвентаризация основных средств – периодическая проверка наличия и
состояния объектов основных средств, имеющая целью выявление фактического наличия имущества, сопоставление его с данными бухгалтерского учета.
В соответствии со статьей 12 закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности» порядок проведения инвентаризации (количество инвентаризаций в отчетном году, объекты, сроки их проведения, перечень имущества, проверяемых при каждой из них) определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда ее проведение является обязательным, а именно:
при передаче имущества государственного унитарного предприятия в аренду, его купле-продаже;
при реорганизации или ликвидации (упразднении) организаций;
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
при смене руководителя организации и (или) материальноответственных лиц;
при выявлении фактов хищения и (или) порчи имущества;
в случае возникновения непреодолимой силы, то есть чрезвычайных и непредотвратимых при данных условиях обязательств;
по решению контролирующих, судебных и иных уполномоченных на то органов.
Организации проводят инвентаризацию основанных средств в соответствии с методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств утвержденными письмом Министерства финансов Рес-
публики Беларусь от 5.12.1995 г. № 54, а также методическими указаниями
по инвентаризации имущества и средств в расчетах сельскохозяйственных
предприятий, разработанными Министерством сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь, Академии аграрных наук Республики Беларусь, Бел НИИ экономики и информации агропромышленного комплекса в
1995 г. Журнал Главный бухгалтер «Сельское хозяйство. 2002. №1. с.21-31.
В соответствии с вышеназванными документами инвентаризацию основных средств организации должны проводить не реже одного раза в год, но
не ранее 1 ноября отчетного года, а зданий, сооружений и других недвижимых объектов основных средств один раз в 2-3 года. Капитальные вложения
целесообразнее инвентаризировать один раз в год, перед составлением годовых бухгалтерских отчётов и балансов, но не ранее 1 декабря отчётного года.
В целях устранения и минимизации ошибок, связанных с учетом и проведением инвентаризации, необходимо до начала инвентаризации проверить:
1. Наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета. Инвентарные карточки должны быть открыты на каждый инвентарный объект. В организации, имеющей
небольшое количество основных средств, пообъектный учет может осуществляться в инвентарной книге. В инвентарных карточках (инвентарной
книге) должны быть приведены основные данные по объекту основных
средств: срок полезного пользования; способ начисления амортизации; индивидуальная характеристика объекта. Инвентарные карточки составляются в
одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии.
Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту основных средств, независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации присваивается отдельный инвентарный номер. Присвоенный номер должен быть
на нем обозначен путем прикрепления металлического жетона, нанесением
краской или иным способом.
2. Наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации. При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости необходимо проверить наличие правильно оформленных документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов.
3. Наличие документов на основные средства, сданные или принятые
предприятием (учреждением) в аренду или на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.
Результаты инвентаризации в сельскохозяйственных организациях
оформляются следующими инвентаризационными описями: основных
средств (ф. № Инв.-1); рабочего скота и продуктивных животных, птицы и
пчело-семей (ф. № Инв.-2); незаконченного строительства (ф. № Инв. -7).
Описи составляются в 2 экземплярах: один передается руководителю
организации, а второй остается у руководителя внутрихозяйственного подразделения отвечающего за сохранность основных средств.
Комиссия также осуществляет инвентаризацию арендованных основных средств учитываемых на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».
При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр
объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.
При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по
которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия обязана включить в опись
правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Неточности записей по объекту необходимо отразить в протоколе.
Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов производится с учетом рыночных цен, а одна определяется по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе
соответствующими актами.
Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии
с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению,
реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.
Если комиссией установлено, что работы капитального характера
(надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная
ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой
стоимости объекта и отразить в описи фактическую стоимость объекта.
Одновременно в протоколе рабочая группа должна указать виновные в
этом лиц и причины, по которым изменения не получили изменения в учётных регистрах. Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в
описи индивидуально с указанием инвентарного номера, заводского номера
предприятия – изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.
Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие в организацию одновременно,
в инвентаризационных описях записываются по наименованиям с указаниям
их количества.
Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне
места нахождения организаций (учреждений) (в дальних рейсах морские и
речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризируются до момента временного их выбытия.
На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие
восстановлению инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись
с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).
Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и
арендованные.
По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду. Один экземпляр инвентаризационной описи
арендованных основных средств высылается преподавателю.
Взрослый продуктивный и рабочий скот заносится в описи в которых
указываются: инвентарный номер животного (бирка, тавро), кличка, год
рождения, порода, упитанность, живая масса (вес) животного (кроме лошадей и других животных, по которым масса (вес) не указывается и первоначальная стоимость. Порода указывается на основании бонитировки скота.
Крупный рогатый скот, рабочий скот, свиньи (матки и хряки) и особо
ценные экземпляры овец и других животных (племенное ядро), пчелосемьи
включаются в описи индивидуально. Прочие животные основного стада,
учитываемые групповым порядком, включаются в описи по возрастным и
половым группам с указанием количества голов и живой массы (веса) по
каждой группе.
Описи составляются в двух экземплярах отдельно по фермам, цехам,
отделениям, бригадам в разрезе каждой учётной группы и материально ответственных лиц. Один экземпляр описи передаётся рук или главному бухгалтеру организации, а второй – руководителю внутрихозяйственного подразделения. Их подписывают все члены рабочей группы, проводившей инвентаризацию, а также лицо, принявшее основные средства на ответственное
хранение, и бухгалтер, подтверждающий точность представленных в описи
данных.
Данные инвентаризационных описей сверяют с данными бухгалтерского учёта и выявляют расхождения с учётными данными (излишки, недостача), составляя сличительные ведомости. К ним прилагаются письменные
объяснения материального ответственных лиц. На основании объяснений
комиссия принимает решения о порядке регулирования разницы между полученными данными инвентаризации и бухгалтерского учёта.
Результаты работы инвентаризационной комиссии оформляются протоколом подлежат отражению в бухгалтерском учёте и отчётности того месяца, в котором она была закончена, а по годовой инвентаризации – в годовом бухгалтерском отчёте.
Выявленные при инвентаризации излишки основных средств в соответствии с решением руководителя оприходуются на баланс организации по
рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, в учёте они отражаются бухгалтерской записью:
Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчёт 1
«Внереализационные доходы».
Недостача или порча основных средств относится за счёт виновных
лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с
них, убытки от недостачи или порчи в соответствии с решением руководителя организации списываются на финансовые результаты.
При отнесении недостачи на виновных лиц, определение размера причинённого вреда осуществляется в соответствии с подп. 8.1. Инстукции о порядке определения размера причинённого государственному имуществу вреда в связи с утратой, повреждением (порчей), недостачей при проведении
проверок (ревизий) финансово-хозяйственной деятельности государственных
юридических лиц, утверждённой Постановлением Министерства финансов
Республики Беларусь и Министерства экономики Республики Беларусь от
24.03.2003г. № 39169 (с изменениями и дополнениями, внесёнными постановлением вышеназванных органов от 29.03.2004г. № 47185):
1)
по первоначальной (восстановительной) стоимости в соответствии с правилами переоценки стоимости основных средств на
дату составления акта проверки (ревизии) о взыскании вреда
за вычетом фактически произведенных амортизационных отчислений по данному имуществу;
2)
в размере 10% первоначальной стоимости с учётом проведённых переоценок и корректировки на коэффициент изменения
стоимости на дату составления акта проверки (ревизии), но не
ниже ликвидационной стоимости в случае 100%-го начисления амортизационных отчислений.
При проведении инвентаризации драгоценных металлов и драгоценных
камней, содержащихся в основных средствах необходимо руководствоваться Инструкцией о порядке использования, учёта и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утверждённой Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 15.03.2004г. № 34.
Если нет возможности при проведении инвентаризации, проверить фактическое наличие драгоценных металлов и драгоценных камней их наличие устанавливается по паспортам или другим учётным документам, а их
отсутствие – по нормативно-справочной документации или комиссионо.
Вред (за исключением денежных средств) подлежит возмещению в размере, на день вынесения решения и его возмещении, с увеличением (при
возмещении в последующие периоды) указанного размера на коэффициент
инфляции последнего индекса потребительских цен, установленного Министерством статистики и анализа Республики Беларусь на день вынесения
указанного решения. Коэффициент инфляции рассчитывается за период
(начисляемых в месяцах), в течении которого лицо, нанёсшее ущерб, обязано было его возместить. Днём вынесения решения о возмещении вреда
считается день месяца, в котором был составлен акт проверки (ревизии).
При выявлении фактов хищения, злоупотребления, порчи составляют
бухгалтерские проводки:
Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства» – на сумму списания первоначальной (восстановительной) стоимости;
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация собственных основных средств»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму списания начисленной амортизации;
Дебет счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных
средств» – на сумму остаточной стоимости недостачи объекта основных
средств;
Дебет счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям». Субсчёт 2
«Расчёты по возмещению материального ущерба»;
Кредит счётов 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – отнесена
сумма недостачи на материально ответственное лицо по остаточной стоимости недостающих основных средств, 98 «Доходы будущих периодов»,
субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных
лиц и балансовой и рыночной стоимостью, отнесённой на материально ответственное лицо, 68 «Расчёты по налогам и сборам» – сумма начисленного НДС от разницы, учтённой на счёте 98 «Доходы будущих периодов»,
так как вся сумма недостачи является объектом для исчисления НДС.
2. Отражение основных средств в бухгалтерской отчётности
В бухгалтерской отчётности подлежит раскрытию с учётом существенности следующая информация:
о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации
по основным группам основных средств на начало и конец отчётного года, стоимость выбытия и прироста и иные случаи движения основных средств;
о способах оценки объектов основных средств, приобретённых в
обмен на другое имущество, отличное от денежных средств;
об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учёту (включая в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов);
о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);
об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;
об объектах основных средств, предоставленных и полученных по
договору аренды;
о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;
об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.
Глава 6. Отражение в бухгалтерском учёте арендных операций
1. Учёт аренды (лизинга) основных средств
Основные документы, регламентирующие бухгалтерский учёт лизинговых операций.
1. Указ Президента Республики Беларусь «О лизинге» от 13.11.1997г.
№ 587;
2. Конвенция УНИДРУА о международном финансовом лизинге от
28.05.1988г., ратифицированной согласно Указу Президента Республики Беларусь «О присоединении Республики Беларусь к Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге от
02.07.1998г., № 352;
3. Конвенция о межгосударственном лизинге, ратифицированная в соответствии с Законом Республики Беларусь «О ратификации Конвенции о межгосударственном лизинге» от 09.11.1999г. № 309-3;
4. Постановление Совета Министров Республики Беларусь «О лизинге
на территории Республики Беларусь» от 21.12. 1997г. № 1769 (с
изменениями и дополнениями, внесёнными постановлениями от
06.07. 1998г. № 1042г., от 13.07.2000г., № 1038;
5. Гражданский кодекс Республики Беларусь (глава 34);
6. Инструкция о порядке бухгалтерского учёта лизинговых операций в
редакции Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 23.07.2004г. № 114;
7. Указ Президента от 08.04.2004г. № 171 «О некоторых мерах по
улучшению условий реализации автомобильных транспортных
средств отечественного производства» // НЭГ (Информбанк). 2004.
№ 29. с. 2-3.
В настоящее время у сельскохозяйственных организациях изношенность основных средств составляет 70 и более процентов, в то же время
отсутствие и недостаточность собственных источников финансирования
затрат на капитальные вложения вызывают необходимость приобретать
основные средства на основе договора лизинга.
Слово «лизинг» – английского происхождения, производное от глагола «to lease» – брать и сдавать имущество во временное пользование. В
международной практике под лизингом понимают долгосрочную аренду
машин, оборудования, транспортных средств и сооружений производственного назначения.
Европейская федерация национальных ассоциаций по лизингу оборудования даёт следующее определение, «лизинг» – это договор аренды
машин и оборудования, а также других товаров для их использования в
производственных целях арендатором, в то время как товары покупаются арендодателем, и он сохраняет право собственности до конца сделки.
В Гражданском кодексе Республики Беларусь определено, что по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется
приобрести в собственность указанное арендатором имущество за плату
во временное владение и пользование для предпринимательских целей.
Таким образом, лизинг – это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга
физическим или юридическим лицам за определённую плату, во временное владение и на определённых условиях, обусловленных договором, с правом или без права выкупа имущества лизингополучателем.
Объектом лизинговых сделок является любое движимое и недвижимое
имущество, относящееся по установленной классификации к основным
средствам, а также программные средства и рабочие инструменты, обеспечивающие функционирование переданных в лизинг основных средств.
Объект лизинга является собственностью лизингодателя в течение действия договора лизинга.
Объектом лизинга не может быть имущество, используемое для личных (семейных) или бытовых нужд, земельные участки, другие природные объекты, а также иное имущество в соответствии с законодательством.
В сельскохозяйственных организациях предметом лизинга является
продукция машиностроения (трактора, комбайны, автомобильный
транспорт, сельскохозяйственная техника), а также племенной скот.
Субъектами лизинга являются лизингодатель (юридическое или физическое лицо, передающее по договору лизинга приобретённое для
этих целей имущество за счёт привлечённых или собственных средств в
качестве объекта лизинга лизингополучателю (субъекту хозяйствования,
получающему объект лизинга во временное владение или пользование
по договору за определённую плату, на определённый срок и на определённых условиях и т.д.
Классическому лизингу свойствен трёхсторонний характер взаимоотношений, т.е. в лизинговой сделке, как правило, принимают участие три
субъекта.
Первым из них является собственник имущества, предоставляющий
его в пользование на условиях лизингового соглашению, – лизингодатель. Лизингодатель – это юридическое лицо, передающее по договору
лизинга специально приобретённый для этого объект лизинга за счёт
собственных или заёмных средств. В его лице могут выступать:
учреждение банка, в уставе которого предусмотрен этот вид
деятельности;
финансовая лизинговая компания, создаваемая специально
для осуществления лизинговых операций, основной и фактически единственной функцией, которой является оплата имущества, т.е. финансирование сделки;
специализированная лизинговая компания, которая в дополнение к финансовому обеспечению сделки берёт на себя комплекс услуг нефинансового характера: содержание и ремонт
имущества, замену изношенных частей, консультации по его
использованию и т.д.;
любая фирма или предприятие, для которых лизинг непрофилирующая, но и не запрещённая уставом сфера предпринимательства, и которые имеют финансовые источники для проведения лизинговых операций.
Вторым участником лизинговой сделки является пользователь имущества
– лизингополучатель. Лизингополучатель – это субъект хозяйствования,
получающий объект лизинга во временное владение и пользование по договору лизинга. Им может быть любое юридическое лицо независимо от формы собственности: государственное предприятие (организация), кооператив,
малое предприятие, акционерное общество, товарищество и т.д.
Третий участник лизинговой сделки – продавец имущества (поставщик) –
производитель имущества, снабженческо-сбытовая, торговая организация и
т.д., который в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем
продаёт лизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое)
имущество, являющееся предметом лизинга.
В зависимости от экономических условий число участников лизинговой
сделки может расширяться или сокращаться (страховая компания, банккредитор, брокерские фирмы и т.д.).
Взаимоотношения организаций и фирм при лизинговых операциях приведены на схеме 1.
ЛИЗИНГОДАТЕЛЬ
Кредитный
договор
Банк
Договор куплипродажи
ИЗГОТОВИТЕЛЬ
ИМУЩЕСТВА
Договор лизинга
Страховая
компания
Акт приёмки имущества
Договор
страхования
ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЬ
По сроку действия договора и степени окупаемости имущества различают
финансовый и оперативный лизинг. Финансовый лизинг предполагает, что
лизинговые платежи в течение договора лизинга, заключённого на срок не
менее одного года, возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в
размере не менее 75% его первоначальной стоимости.
Независимо от того, будет ли сделка завершена выкупам объекта лизинга
лизингополучателем, его возвратом или продлением договора лизинга на
других условиях. Данный вид лизинга исключает досрочное расторжение договора в течение основного срока аренды, необходимого для возмещения
расходов лизингополучателя.
Оперативный лизинг отличается от финансового лизинга тем, что договор
об аренде может быть расторгнут до окончания срока его действия. При данном виде лизинга, лизинговый платёж в течение договора лизинга возмещает
лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости.
По истечении договора лизинга лизингополучатель возвращает лизингодателю объект лизинга, в результате чего он может передаваться в лизинг многократно. Объект оперативного лизинга – это, как правило, оборудование с
высокими темпами морального старения. При оперативном лизинге возрастает риск лизингодателя по возмещению остаточной стоимости объекта лизинга при отсутствии спроса на него.Поэтому на начальном этапе развития
лизингового бизнеса, на котором находится наша страна, интересам лизингодателей в наибольшей степени отвечала бы форма передачи имущества на
сроки, близкие к периоду полной амортизации, то есть финансовый лизинг.
Необходимо отметить, что в Республике Беларусь появилось два вида лизингодателей оперирующих на рынке сельскохозяйственной техники – это
независимые коммерческие фирмы, с одной стороны, и РО «Белагросервис»
с другой, которые, соответственно осуществляют два вида лизинга – коммерческий и государственный. Коммерческий лизинг – это классический лизинг,
основанный на трёхстороннем договоре, организация которого в Республике
Беларусь мало чем отличается от мировых стандартов. (рис. 1).
Коммерческие банки
Иностранные и отечественные государственные структуры, предоставляющие гарантии
гарантии
оплата
Коммерческие лизинговые компании (фирмы)
Изготовители техники или их представители
Лизингополучатели –сельскохозяйственные предприятия
Рис. 1. Действующая организационная схема коммерческого лизинга в АПК Беларуси.
Государственный лизинг финансируется за счёт средств республиканского
фонда поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и применяется только в сфере сельского хозяйства (рис. 2).
Республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки
Министерство сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь
утверждённый список
производителей, товаров
средства и финансирование
государственного лизинга
Государственный бюджет
возвратные
лизинговые
арендаторов
ОАО «Белагропромбанк»
платежи
оплата
Республиканское объединение «Белагросервис»
возвратные
лизинговые
платежи
договор
лизинга
Изготовители техники или их представители
объект
лизинга
Лизингополучатели –сельскохозяйственные предприятия
Рис. 2. Действующая организационная схема государственного лизинга в АПК Беларуси.
Преобладающее число поставок сельскохозяйственной техники по лизингу
для сельскохозяйственных организаций в нашей республике приходится на
долю РО «Белагросервис» (около 95%).
Причина доминирующего положения РО «Белагросервис» на рынке агролизинга– различные условия, которые могут предложить лизингополучателю
коммерческие организации и РО «Белагросервис». При сравнении действующих организационных схем коммерческого и государственного лизинга
видно, что практически все ресурсы государства направлены на поддержку
лизинга через РО «Белагросервис» тем самым, обеспечивая наиболее выгодные условия лизинга для сельскохозяйственных организаций.
Коммерческий лизинг не поддерживается со стороны государства, функционирует он на рыночных принципах и регулируется общими нормативными документами также, как и в других отраслях экономики.
Условия государственного лизинга являются достаточно льготными и выгодными для сельскохозяйственных организаций. Номинальная стоимость
машин и оборудования повышается только на 5-10%. Если учесть, что расчёт
и выплата возвратных платежей происходит без учёта инфляции, то техника
для сельскохозяйственных организаций обходится ниже её реальной стоимости.
В зависимости от объёма услуг, которые лизинговая компания предоставляет клиенту, различают:
чистый лизинг (net lease), когда полное обслуживание предмета
лизинга осуществляет лизингодатель;
лизинг с полным набором услуг (full lease), когда полное обслуживание предмета лизинга осуществляет лизингодатель;
лизинг с неполным набором услуг, когда на лизингодателя возлагаются лишь отдельные функции по обслуживанию имущества.
Своё название чистый лизинг получил потому, что в лизинговые платежи в
данном случае не включаются расходы лизингодателя по обслуживанию
оборудования, это «чистые» платежи, платежи «нетто».
В настоящее время в нашей республике ещё не сложилась инфраструктура
рынка лизинговых услуг и отсутствие возможности предоставлять сервисные
услуги по лизингу — одна из самых слабых сторон отечественного лизингового предпринимательства по сравнению с зарубежной практикой. Поэтому
на этапе становления лизингового бизнеса в Беларуси лизингополучателям
предлагается пока в основном чистый лизинг.
В зависимости от состава сторон лизинг подразделяется на:
внутренний лизинг (domestic lease), когда все стороны договора лизинга представляют одну страну, в данном случае – Республику Беларусь;
внешний (международный) лизинг (cross-border lease). К внешнему
лизингу относятся сделки, в которых одна из сторон или все стороны
одновременно принадлежат к разным странам – нерезидентам Республики Беларусь. К этому же виду лизинга относятся и сделки,
проводимые лизингодателем и лизингополучателем одной страны,
если хотя бы одна из сторон строит свою деятельность и имеет капитал совместно с зарубежной фирмой, например, является совместным предприятием.
В свою очередь международный лизинг в зависимости от местонахождения сторон, участвующих в лизинговых операциях, делятся на: экспортный, импортный и транзитный лизинг.
При экспортном лизинге лизинговую операцию осуществляют лизингодатель и производитель, находящиеся в одной стране, потребитель (лизингополучатель), находящийся в другой стране.
При импортном лизинге лизинговую операцию осуществляют лизингодатель и потребитель (лизингополучатель), находящиеся в одной стране,
и производитель, находящийся в другой стране.
При транзитном лизинге все участники лизинговой операции находятся в разных странах.
По характеру лизинговых платежей различают:
лизинг с денежным платежом, если все платежи производятся в
денежной форме;
лизинг с компенсационным платежом, когда платежи осуществляются в форме поставки товаров, произведенных на данном
оборудовании, или в форме оказания встречной услуги;
лизинг со смешанным платежом, когда комбинируются перечисленные в первых двух случаях формы оплаты.
По способу приобретения передаваемого имущества и по составу участников (субъектов) сделки выделяют следующие виды лизинга:
прямой лизинг (direct lease) при котором собственник имущества
(поставщик, изготовитель) сам, без посредников, сдаёт объект в
лизинг (двусторонняя сделка);
косвенный лизинг (indirect lease), когда передача имущества происходит через посредника. В данном случае может иметь место
классическая трёхсторонняя сделка (поставщик – лизингодатель –
лизингополучатель). Данный тип отношений получил наибольшее
распространение в Республике Беларусь.
Частным случаем прямого лизинга можно считать возвратный лизинг
(sale & lease back). Его особенность состоит в том, что собственник имущества передаёт право собственности на него будущему лизингодателю на
условиях купли-продажи, т.е. продаёт его, и одновременно вступает с ним в
отношения в качестве пользователя этого имущества. В данном случае поставщик и лизингополучатель являются одним и тем же юридическим лицом.
Учитывая складывающуюся на рынке лизинговых услуг ситуацию, можно
предположить, что этот вид лизинга в наибольшей степени заинтересует потенциальных отечественных пользователей, поскольку он позволяет им гибко и оперативно решать свои проблемы. В первую очередь к нему могут прибегать организации со сложным финансовым состоянием. Если организация
нуждается в имуществе, но в силу каких-либо причин в данный момент испытывает трудности с финансовыми ресурсами, то ему крайне выгодно продать имущество лизинговой компании и одновременно, заключив лизинговый договор, продолжать пользоваться им. Это не исключает возможности
последующего выкупа имущества после окончания срока договора и восстановления права собственности на него поставщика-пользователя.
По типу имущества (объектам сделки) лизинг подразделяется на многочисленные виды, основные из которых:
лизинг движимого имущества (лизинг машин и оборудования);
лизинг недвижимости.
В зависимости от условий амортизации различают:
лизинг с полной амортизацией (с полной выплатой стоимости объекта лизинга);
лизинг с неполной амортизацией.
Сублизинг – лизинг, при котором лизингополучатель с разрешения лизингодателя по договору сублизинга передаёт иным лизингополучателям в
последующее пользование и владение объект лизинга. При этом лизингополучатель не освобождается от обязательств и ответственности перед лизингодателем, предусмотренных договором лизинга, приобретая по отношения к другому лизингополучателю права лизингодателя в порядке,
установленном законодательством.
При долговременном и тесном сотрудничестве предприятия с лизинговыми компаниями возможно заключение договоров генерального лизинга. Эти соглашения по предоставлению лизинговой линии (Lease-Line)
аналогичны банковским линиям и позволяет лизингополучателю брать дополнительное оборудование в лизинг без заключения каждый раз нового
контракта.
Лизинг представляет собой трёхсторонний комплекс отношений, в состав которого входят два договора: договор купли-продажи на приобретение оборудования лизинговой фирмой и договор лизинга между лизинговой компанией и пользователем.
В соответствии с п. 1.4. Положения о лизинге на территории Республики
Беларусь, утверждённого Постановлением Совета Министров Республики
Беларусь от 31.12.97г. № 1769 (в редакции постановления Совета Министров Республики Беларусь от 13.07.2000г. № 1038), договором лизинга
является соглашение между лизингодателем и лизингополучателем в собственность указанного лизингополучателем объекта лизинга у определённого последним продавца (поставщика) и предоставления лизингополучателю объекта лизинга за плату во временное владение и пользование с
правом или без права выкупа, либо предоставления лизингодателем, лизингополучателем ранее приобретённого по договору лизинга за плату во
временное владение и пользование с правом или без права выкупа.
В договоре оговариваются: объекты лизинга; контрактная их стоимость;
обязательства сторон по уплате налоговых и неналоговых платежей в
бюджет, связанные с объектами лизинга; цена договора лизинга, размеры,
способы и периодичность уплаты лизинговых платежей; информация об
условиях поставки (продажи) объекта лизинга и ответственности поставщика (продавца); обстоятельства передачи лизингополучателя, объекта лизинга во временное владение и пользование, а также возврата данного объекта лизингодателя, включая его досрочное изъятие; срок договора лизинга, исчисляемый с момента фактической передачи лизингодателем лизингополучателю объекта лизинга; права и ответственность сторон за невыполнение своих обязательств по договору лизинга; условия эксплуатации и
технического обслуживания объекта лизинга и другое.
Объект лизинга регистрируется на имя лизингодателя, так как последний приобрёл его правом собственности. При заключении договора лизингодатель может по договорённости сторон зарегистрировать имущество и
на имя лизингополучателя, в особенности это касается автотранспортных
средств.
Цена договора лизинга устанавливается лизингодателем по согласованию с лизингополучателем при заключении договора лизинга исходя из
суммы инвестиционных расходов лизингодателя, связанных исполнением
данного договора, и суммы его вознаграждения (дохода) либо совокупности лизинговых платежей и выкупной стоимости, если по условиям договора предусмотрен выкуп объекта лизинга. К инвестиционным расходам,
возмещённым, лизингодателю относятся:
первоначальная (восстановительная) стоимость объекта лизинга;
проценты, выплачиваемые лизингодателем по его договору займа, заключённого с заимодавцем для приобретения объекта лизинга;
затраты на обеспечение гарантии по договору с гарантом, если
такой договор заключался;
налоги и другие обязательные платежи, начисляемые на объект
лизинга, если лизингодатель выплачивает такие налоги и платежи;
затраты лизингодателя, связанные с осуществлением капитального ремонта объекта лизинга, если этот ремонт осуществляет лизингодатель;
платежи по всем видам страхования объекта лизинга и рисков,
если страхование осуществляет лизингодатель и если в договоре
не оговорено иное.
Вознаграждение (доход) лизингодателя состоит из оплаты за все виды работ и услуг по договору лизинга и представляет собой разность между общей
суммой причитающихся (полученных) лизинговых платежей и суммой платежей, возмещающих инвестиционные затраты.
Выкупная стоимость объекта лизинга – это стоимость выкупа объекта
лизинга, которая может быть равна или меньше остаточной стоимости. Она
не входит в состав затрат лизингополучателя.
Лизинговые платежи состоят из суммы, полностью или частично возмещающей инвестиционные расходы лизингодателя, и суммы вознаграждения
(дохода) лизингодателя.
Расчёты по лизинговым платежам осуществляются в денежной и (или)
натуральной и других не запрещённых законодательством формах.
Одним из важных условий договора лизинга является, на кого возложено ведение бухгалтерского учёта. Сторона, на которую условиями возложено ведение бухгалтерского учёта, осуществляет балансовый учёт объекта лизинга
и учёт начисленной по нему амортизации, независимо от вида лизинга, уплачивает имущественные платежи по объекту лизинга. Амортизационные отчисления по объекту лизинга производят в течение договора лизинга в размерах и в периоды, установленные договором, и включаются в затраты организации (в торговле – в издержки обращения).
Порядок определения учётной политики арендаторов и арендодателей, а
также раскрытие информации в отношении различных видов арендных операций устанавливает Международный стандарт финансовой отчётности
МСФО 17 «Аренда». Правила учёта арендных операций и представления показателей, характеризующих их совершение, в бухгалтерской отчётности в
соответствии с международным стандартом МСФО 17 «Аренда», определяются экономическим содержанием сделки и не зависят от формы контракта.
Существует два основных вида аренды:
которую арендатор должен капитализировать (финансовая аренда);
не требующую капитализации (операционная аренда).
При капитальной аренде вероятность того, что изменения экономических
выгод арендатора будет отличаться от ожидаемого, оценивается как более
высокая, чем эта вероятность в отношении экономических выгод арендодателя.
При операционной аренде вероятность того, что изменение экономических
выгод арендодателя будет отличаться от ожидаемого, оценивается как более
высокая, чем как вероятность в отношении экономических выгод арендатора.
В соответствии с Международным стандартом, квалификация аренды в качестве финансовой или операционной основывается на профессиональном
суждении. Для упрощения процесса принятия решения МСФО 17 приводит
следующие примеры ситуаций, которых, как правило ведут к необходимости
отражения аренды в отчётности арендатора в качестве актива и обязательств:
1) к концу срока аренды право собственности на объект аренды переходит к арендатору;
2) арендатор имеет возможность купить актив по цене, которая значительно ниже справедливой стоимости на дату реализации этой возможности, а в начале срока аренды существует объективная определённость того, что эта возможность будет реализована;
3) срок аренды составляет большую часть срока экономической службы
актива, несмотря на то, что право собственности не передаётся;
4) в начале срока аренды дисконтированная стоимость минимальных
арендных платежей составляет, практически всю справедливую стоимость арендуемого актива;
5) арендованные активы носят специальный характер, так что только
арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.
МСФО 17 определяет минимальные арендные платежи как платежи на
протяжении срока аренды, которые требуются или могут быть затребованы
от арендатора за исключением части арендной платы, оплаты услуг и налогов, выплачиваемых арендодателем и возмещаемых ему:
1) для арендатора: любыми суммами, гарантированными арендатором
или стороной, связанной с арендатором; или
2) для арендодателя: любой остаточной стоимостью, гарантированной
арендодателю кем либо из следующих лиц:
арендатором
стороной, связанной с арендатором
или независимой третьей стороной, в финансовом отношении способной ответить по гарантии.
Если арендатор имеет возможность приобрести актив по цене ниже справедливой стоимости на дату реализации этой возможности, при этом существует объективная определённость того, что данная возможность будет реализована, минимальные арендные платежи включают выкупную стоимость
объекта аренды.
В качестве справедливой стоимости Международный стандарт устанавливает сумму, на которую можно обменять актив или погасить обязательство
при совершении сделки между хорошо осведомлёнными, желающими совершить такую операцию, независимыми друг от друга сторонами. Анализ
положений МСФО 17, а также всех стадий лизингового процесса позволяет
выделить основные отличия лизинга от аренды:
1) Классический лизинг предполагает как минимум трёх субъектов отношений: изготовитель, покупатель-лизингодатель, пользовательлизингополучатель.
2) Лизинг отличается от аренды и по объекту договора. При аренде объектом договора между арендодателем и арендатором является имущество, которым арендодатель уже располагает. При лизинге это
редкий случай. Как правило, лизингодатель специально покупает
объект по заявке пользователя.
3) Отношения по временному пользованию оборудованием отличаются
от традиционных. Права и обязанности сторон договора лизинга не
идентичны правам и обязанностям договора аренды. Тем более, при
включении в договор лизинга опциона на покупку он перерастет в договор купли-продажи.
4) При аренде пользователь имеет отношения только с собственникомарендодателем. При лизинге пользователь связан с собственникомлизингодателем только финансовыми обязательствами. Все вопросы,
касающиеся поставки оборудования, он решает, как правило, непосредственно с изготовителем.
Исходя из вышеизложенного, лизинг близок к аренде, но существенно
от неё отличается. Поэтому отождествление лизинга с арендой является
неправильным. Это отличие заложено в самой природе лизинга.
Природа лизинга двойственная и противоречивая. Эта двойственность
лизинга проявляется в том, что, с одной стороны, исходя из экономической
сути, лизинг представляет собой вложения средств на возвратной основе в
основной капитал. Предоставляя на определённый период элементы основного капитала, собственник в установленное время получает вознаграждение в виде комиссионных, тем самым обеспечивается реализация
принципа платности. Следовательно, по своему содержанию лизинг соответствует кредитным отношениям и сохраняет сущность кредитной сделки.
С другой стороны, по форме, поскольку ссудодатель и заёмщик оперируют капиталом не в денежной, а в производительной форме, лизинг
внешне схож с инвестициями. Рассматривая лизинг как передачу имущества во временное пользование на условиях срочности, возвратности и
платности, его можно квалифицировать и как товарный кредит в основные
фонды. Поэтому в экономическом смысле лизинг можно определить как
кредит, предоставляемый лизингодателем лизингополучателю в форме передаваемого в пользование имущества.
2. Бухгалтерский учёт лизинговых операций у лизингодателя
Методика учёта лизинговых операций у лизингодателя зависит от того
находится объект лизинга на балансе лизингодателя или лизингополучателя. Однако, изначально лизингодатель приобретает объект лизинга согласно заключённому договору, а затраты, связанные с приобретением объекта
лизинга отражаются в составе внеоборотных активов следующими бухгалтерскими записями:
Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств» и кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» – на стоимость объекта;
Дебет счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым
товарам, работам, услугам», субсчёт 1 «Налог на добавленную стоимость
по приобретённым основным средствам» и кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму НДС, указанного в счёте поставщика.
Объект, предназначенный для передачи лизингополучателю, в сумме
всех затрат, связанных с его приобретением, оприходуют бухгалтерской
записью:
Дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчёт
2 «Имущество, сдаваемое в лизинг» и кредиту счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных
средств».
Оплата счетов поставщиков за приобретённый объект лизинга отражается записью:
Дебет счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» и кредит
счетов учёта денежных средств (51 «Расчётный счёт», 52 «Валютные счёта», 55 «Специальные счета в банках» и др.)
Одновременно, на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную поставщику, подлежащую возмещению (зачёту) составляют бухгалтерскую запись:
Дебет счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам» и кредиту счёта 18
«Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам,
услугам», субсчёт 1 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым
основным средствам».
При получении заемных средств для приобретения объектов лизинга составляют бухгалтерскую запись:
Дебет счетов 51 «Расчётный счёт», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» (если
кредит сразу направляется на оплату счетов поставщиков) и кредиту счетов 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчёты по
долгосрочным кредитам и займам».
Погашение заемных средств (кредитов банка и обязательств по займам)
отражают по дебету счетов 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и
займам», 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам» и кредиту
счетов 51 «Расчётный счёт», 52 «Валютные счета», 55 Специальные счета
в банках».
Причитающиеся к уплате проценты банку и другим организациям за
пользование кредитами и займами, полученными на приобретение объекта
лизинга, отражаются бухгалтерской записью:
Дебет счёта 20 «Основное производство», субсчёт «Инвестиционные
расходы лизингодателя» и кредит счетов 66 «Расчёты по краткосрочным
кредитам и займам», 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам».
Прочие затраты, являющиеся инвестиционными расходами, отражают
следующей записью:
Дебет счёта 20 «Основное производство» и кредит счетов 60 «Расчёты с
поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчёты с разными дебиторами и
кредиторами».
Списание затрат по лизинговой деятельности отражают бухгалтерскими
записями:
Дебет счётов 90 «Реализация», 45 «Товары отгруженные» (в зависимости от применяемой методики учёта реализации) и кредит счёта 20 «Основное производство».
Финансовый результат от реализации по лизинговой деятельности списывается на счёт 99 «Прибыли и убытки». Если по условиям договора объект лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то отражение на
счетах бухгалтерского учёта у лизингодателя будет осуществляться следующим образом:
1. Начисление сумм причитающихся лизинговых платежей в соответствии с заключённым договором отражают бухгалтерской
записью по дебету счета 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» и кредиту счёта 98 «Доходы будущих периодов».
2. Поступление лизинговых платежей отражают по дебету счетов
51 «Расчётный счёт», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные
счета в банках» и кредиту счёта 62 «Расчёты с покупателями и
заказчиками».
3. Одновременно на сумму лизингового платежа, покрывающую
стоимость объекта лизинга, признанного доходом (выручкой) в
соответствии с принятой учётной политикой организации составляют бухгалтерскую запись: дебет счёта 98 «Доходы будущих периодов» и кредит счетов 90 «Реализация» или 91 «Операционные доходы и расходы».
4. На сумму дохода (вознаграждения) лизингодателя в поступившем платеже составляются бухгалтерские записи: дебет счёта
98 «Доходы будущих периодов» и кредит счетов 90 «Реализация» (если лизинг является предметом основной деятельности
организации) или 91 «Операционные доходы и расходы» (если
лизинг не является предметом основной деятельности организации).
5. Начисление налога на добавленную стоимость и других налогов, относящихся к лизинговым платежам отражают по дебету
счетов 90 «Реализация» или 91 «Операционные доходы и расходы» и кредиту счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам».
6. Начисление амортизации по объекту лизинга лизингодатель отражает по дебету счетов 20 «Основное производство», 44 «Расходы на реализацию», субсчёт 2 «Издержки обращения» и кредиту счёта 02 «Амортизация основных средств».
7. Одновременно на сумму начисленной амортизации создаётся
амортизационный фонд и составляется запись: дебет забалансо-
вого счёта 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств».
8. По истечении срока договора выкуп объекта лизинга в собственность лизингодателя в бухгалтерском учёте лизингодателя
отражается следующими бухгалтерскими записями:
Дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчёт 4 «Выбытие материальных ценностей»;
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчёт 2 «Имущество сдаваемое в лизинг» – на сумму
первоначальной стоимости;
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»;
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчёт 4 «Выбытие материальных ценностей» – на сумму
начисленной амортизации;
Дебет счётов 51 «Расчётный счёт», 52 «Валютные счета», 55
«Специальные счета в банках»;
Кредит счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму поступившей выкупной стоимости;
Дебет счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счёта 91 «Операционные доходы и расходы» – на сумму
дохода в виде выкупной стоимости, определённого в соответствии с учётной политикой.
9. При досрочном возврате объектов лизинга лизингодателю и использовании его в дальнейшем для собственных целей первоначальная стоимость объекта лизинга списывается бухгалтерской
записью:
Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
По объектам, включенным в состав основных средств, проценты по непогашенным кредитам и займам, взятым на приобретение таких объектов, в течение отчётного года учитываются на счёте 08 «Вложения во внеоборотные
активы» и относятся в конце отчётного года (а при передаче либо выбытии –
на дату передачи в лизинг либо выбытия) на увеличение стоимости объекта
основных средств.
На сумму недополученных лизинговых платежей в части лизингового вознаграждения (дохода) производится следующая сторнировочная запись:
Дебет счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
Кредит счёта 98 «Доходы будущих периодов».
Если по условиям договора объект лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то при передаче его в лизинг в бухгалтерском учёте лизингодателя составляются следующие записи:
1) по новым объектам:
Дебет счёта 58 «Финансовые вложения»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчёт
2 «Имущество, сдаваемое в лизинг» – на величину первоначальной стоимости;
2) по объектам бывшим в эксплуатации:
Дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчёт 4
«Выбытие материальных ценностей»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчёт
2 «Имущество, сдаваемое в лизинг» – на величину первоначальной стоимости;
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 2 «Амортизация
арендуемых и полученных по лизингу основных средств»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчёт
4 «Выбытие материальных ценностей» – на величину остаточной стоимости;
1. При этом лизингодатель оценивает передаваемые лизингополучателю
объекты по ценам, предусмотренным в договоре, и учитывает их стоимость по дебету забалансового счёта 011 «Основные средства, сданные в
аренду». Выкуп объекта лизинга либо его возврат от лизингополучателя
отражается по кредиту забалансового счёта 011 «Основные средства, сданные в аренду»
2. Начисление причитающихся по договору лизинга платежей отражает ся в бухгалтерском учёте по дебету счёта 62 «Расчёты с покупателями и
заказчиками» и кредиту счёта 98 «Доходы будущих периодов».
3. Поступление лизинговых платежей отражается по дебету счетов 51
«Расчётный счёт», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и кредиту счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками».
Сумма лизингового платежа признаётся доходом (выручкой) в соответствии с принятой учётной политикой организации и отражается по дебету 98
«Доходы будущих периодов» в корреспонденции с кредитом счёта 90 «Реализация» или счёта 91 «Операционные доходы и расходы». Одновременно
часть первоначальной (остаточной) стоимости объекта лизинга, входящей в
текущий лизинговый платёж, списывается в дебет счёта 20 «Основное производство», субсчёт «Инвестиционные расходы лизингодателя» с кредита счёта
58 «Финансовые вложения», субсчёт «Объекты лизинга, находящиеся на балансе лизингополучателя».
4. Выкуп объекта в собственность лизингополучателя в бухгалтерском учёте лизингодателя отражается по дебету счетов 51 «Расчётный счёт», 52
«Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и кредиту счёта 62
«Расчёты с покупателями и заказчиками» – на сумму выкупной (остаточной) стоимости.
Полученный доход в виде выкупной стоимости отражается в соответствии
с учётной политикой следующей бухгалтерской записью:
Дебет счёта 98 «Доходы будущих периодов»
Кредит счёта 91 «Операционные доходы и расходы».
Одновременно остаточная стоимость объекта лизинга списывается бухгалтерской записью:
Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
Кредит счёта 58 «Финансовые вложения», субсчёт «Объекты лизинга,
находящиеся на балансе лизингодателя».
5. В случае возврата лизингополучателем объекта лизинга лизингодателем
вышеуказанную хозяйственную операцию в бухгалтерском учёте отражают в следующем порядке: на сумму остаточной стоимости (рассчитанной исходя из сумм амортизационных отчислений, определённых
договором) по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» с
одновременным списанием задолженности лизингополучателя в кредит
счёта 58 «Финансовые вложения», субсчёт «Объекты лизинга, находящиеся на балансе лизингополучателя».
Стоимость возвращённого лизингодателю объекта лизинга, сформированная по дебету счёта 08, и расходов, связанных с приведением объекта в состояние, пригодное к дальнейшей сдаче в лизинг, списывается с кредита счёта 08 в дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности» или
счета 01 «Основные средства».
На сумму недополученных лизинговых платежей производится сторнировочная запись по дебету счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» и
кредиту счёта 98 «Доходы будущих периодов».
3. Учёт лизинговых операций у лизингополучателя
Лизингодатель на счетах бухгалтерского учёта отражает хозяйственные
операции поступления лизингового имущества; начисления лизинговых платежей; возврата и выкупа лизингового имущества.
Исполнение договора лизинга, когда объект лизинга находится на балансе
лизингодателя, отражается следующими записями:
1. Лизингополучатель отражает стоимость поступившего объекта
лизинга по дебету забалансового счёта 001 «Арендованные основные средства» по контрактной стоимости.
2. Расходы по доставке, монтажу и установке, а также другие расходы, связанные с приобретением и созданием основных средств,
если их по условиям договора несёт лизингополучатель, отражаются записями: по дебету счёта 97 «Расходы будущих периодов»
и кредиту счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», 76
«Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», 68 «Расчёты по
налогам и сборам» и других – при условии, что по истечении срока действия договора лизингополучатель возвращает лизингодателю объект лизинга. После принятия объекта лизинга в эксплуатацию указанные расходы списываются с кредита счёта 97 «Расходы будущих периодов» в дебет счетов 20 «Основное производ-
ство», 44 «Расходы на реализацию» равномерно в течение срока
действия договора лизинга.
При условии завершения договора лизинга выкупом объекта лизинга в
учёте составляют следующие записи:
Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 60
«Расчёты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», 68 «Расчёты по налогам и сборам» и др.
После ввода объекта лизинга в эксплуатацию лизингополучатель списывает указанные фактические расходы с кредита счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Присоединённая стоимость объекта лизинга» и производит начисление амортизации
по данному объекту в установленном законодательством порядке.
Капитальные вложения в полученное в лизинг имущество (отделимые
улучшения объекта лизинга) являются собственностью лизингополучателя и
в сумме фактических затрат в бухгалтерском учёте и отражают следующей
записью:
Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Присоединённая стоимость
объекта лизинга»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Стоимость неотделимых улучшений объекта лизинга, произведенных лизингополучателем за счёт собственных средств, в зависимости от условий
возмещения этих расходов и выкупа в собственность либо возврата объекта
лизинга в учёте отражается бухгалтерскими записями:
Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» – на сумму неотделимых улучшений объекта лизинга, подлежащего возврату, и возмещаемых
лизингодателем в соответствии с условиями договора лизинга;
Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Присоединённая стоимость объекта лизинга» – на недоамортизированную стоимость неотделимых
улучшений объекта лизинга, подлежащего возврату, и не возмещённую лизингодателем на дату окончания срока договора лизинга;
Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» – на сумму неотделимых улучшений объекта лизинга, подлежащего по договору лизинга выкупу, не возмещённую лизингодателем.
3. Начисление причитающегося лизингодателю текущего платежа
отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23
«Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные
расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» и
кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». Лизингополучатель для обобщения информации о перечисленных лизингодателю суммах амортизации и суммах других
расходов, включаемых в лизинговый платёж, использует соответствующие счета аналитического учёта затрат на производство.
4. При перечислении лизинговых платежей, причитающихся лизингодателю, составляют бухгалтерскую запись: дебет счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»; кредит счетов 51
«Расчётный счёт», 52 «Валютные счета», 55 Специальные счета в
банках».
5. При досрочной уплате лизинговых платежей до истечения срока
договора лизинга начисленные платежи подлежат списанию в соответствии с установленной договором периодичностью в дебет
счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» с кредита счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».
6. При передаче в собственность лизингополучателю объекта лизинга его стоимость списывается с кредита забалансового счёта 001
«Арендованные основные средства». Оплата выкупной стоимости
отражается по дебету счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и
кредиторами» и кредиту счетов 51 «Расчётный счёт», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках».
Оприходование объекта лизинга в собственность отражается следующими
бухгалтерскими записями:
Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств» – на сумму фактически
перечисленных в течении договора лизинга амортизационных отчислений в
составе лизингового платежа;
Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» – на сумму выкупной стоимости объекта лизинга;
Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» – на
сумму других расходов, связанных с выкупом объекта лизинга.
7. В случае возврата объекта лизинга лизингодателю его стоимость списывается с кредита забалансового счёта 001 «Арендованные основные средства».
Исполнение договора лизинга, когда объект лизинга находится на балансе лизингополучателя, отражается следующими бухгалтерскими записями:
1. В течение срока действия договора лизинга объект лизинга является
собственностью лизингодателя.
Контрактную стоимость поступившего объекта лизинга лизингополучатель отражает по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по контрактной
стоимости объекта лизинга». Ввод объекта лизинга в эксплуатации.
Отражается по дебету счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Имущество, полученное по договору лизинга» в корреспонденции с кредитом счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
2. На величину контрактной стоимости объекта лизинга, требующего
монтажа, составляется запись по дебету счетов 07 «Оборудование к
установке», 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым
товарам, работам, услугам» в корреспонденции с кредитом счёта 76
«Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по контрактной стоимости объекта лизинга».
3. При передаче оборудования в монтаж его стоимость списывается с
кредита счёта 07 «Оборудование к установке» в дебет счёта 08 «вложения во внеоборотные активы». Расходы по доставке, монтажу и
установке, а также другие расходы, связанные с приобретением и созданием основных средств, если по условиям договора их несёт лизингополучатель, отражаются по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счетов 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», 68 «Расчёты по налогам и сборам».
После ввода оборудования в эксплуатацию контрактная стоимость объекта
лизинга с учётом расходов списывается с кредита счёта 08 «Вложения во
внеоборотные активы» в дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Основные средства, полученные по лизингу и в аренду» в части контрактной
стоимости и субсчёт «Присоединённая стоимость объекта лизинга» – в части
других расходов.
Амортизация присоединённой стоимости объекта лизинга осуществляется
в установленном законодательством порядке.
Амортизационные отчисления отражают следующими бухгалтерскими записями:
дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» (и другие счета учёта затрат
на производство), 44 «Расходы на реализацию», 91 «Операционные доходы и
расходы»
кредит счетов 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 2 «Амортизация арендуемых и полученных по лизингу основных средств».
4. Лизингополучатель в соответствии с принятым порядком отражения
обязательств по договору лизинга начисление лизингового платежа, за
исключением сумм, возмещающих контрактную стоимость объекта
лизинга, осуществляет по:
дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные
производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию», 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам, услугам» в корреспонденции с кредитом счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредито-
рами», субсчёт «Обязательства по лизингу» – на сумму текущего платежа по договору лизинга;
либо по дебету счетов 97 «Расходы будущих периодов», 18 «Налог на
добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам, услугам» и кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Обязательства по лизингу» – на всю сумму причитающегося по договору лизинга платежа и по мере наступления срока,
указанного в договоре, списывает соответствующую сумму лизингового платежа с кредита счёта 97 «Расходы будущих периодов» в дебет
счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 29 «Обслуживающие
производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию».
5. По мере оплаты лизинговых платежей лизингодателю составляется
запись по дебету счета 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по контрактной стоимости объекта
лизинга» и субсчёт «Обязательства по лизингу» в корреспонденции с
кредитом счетов 51 «Расчётный счёт», 52 «Валютные счета», 55
«Специальные счета в банках».
6. Лизингополучатель начисленную амортизацию в соответствии с договором лизинга отражает по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы, 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств»,
субсчёт «Амортизация имущества, полученного по договору лизинга».
7. Оплату выкупной стоимости объекта лизинга лизингополучатель отражает по дебету счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по контрактной стоимости объекта
лизинга» в корреспонденции с кредитом счетов 51 «Расчётный счёт»,
52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках».
Лизингополучателем принятый к бухгалтерскому учёту объект лизинга на
дату его полного выкупа и перехода в собственность в сумме контрактной
стоимости отражают следующими бухгалтерскими записями:
Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Основные средства предпринимательской деятельности»
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 9 «Основные средства, полученные по лизингу и в аренду».
Одновременно на сумму начисленной амортизации производится запись:
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 2 «Амортизация
арендуемых и полученных по лизингу основных средств»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация собственных основных средств».
8. В случае досрочной уплаты лизинговых платежей и возмещения выкупной стоимости объекта лизинга до истечения договора лизинга
начисленные платежи подлежат списанию в соответствии с установленной договором периодичностью в дебет счетов 20 «Основное производство». 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» по
элементам «Амортизация основных средств» и «Прочие затраты».
9. Возврат объекта лизинга лизингодателю отражается записью по дебету счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по контрактной стоимости объекта лизинга» и
кредиту счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств» на сумму остаточной стоимости. При этом, если обязательства по оплате контрактной стоимости выражены в иностранной
валюте, то на сумму курсовых разниц, приходящихся на остаточную
стоимость, производятся сторнировочные записи.
Особенности отражения суммовых и курсовых разниц в бухгалтерском учёте лизингодателя и лизингополучателя. При исполнении договоров лизинга курсовые разницы, возникающие при переоценке дебиторской и
кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, относятся
лизингодателем и лизингополучателем на расходы и доходы будущих периодов.
Лизингополучателем списание курсовых разниц по лизинговым платежам, учтённых в составе расходов и доходов будущих периодов, отражается:
до ввода объекта в эксплуатацию – по дебету счёта 08 «Вложения во
внеоборотные активы» и дебету счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Приращенная стоимость» в корреспонденции с кредитом счёта
97 «Расходы будущих периодов» или кредиту счёта 98 «Доходы будущих периодов» – по лизинговым платежам в части контрактной
стоимости, если договором лизинга предусмотрен выкуп объекта;
в остальных случаях по дебету (кредиту) счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы» в установленном законодательством порядке.
Лизингополучателем курсовые разницы, возникающие по кредиторской задолженности, связанной с выкупом объекта лизинга (выкупная стоимость), отражаются:
до принятия к бухгалтерскому учёту в состав основных средств по
дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счёта 97 «Расходы будущих периодов»;
при принятии в состав основных средств по дебету счёта 01 «Основные средства»и кредиту счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Лизингополучателем суммовые разницы в белорусских рублях, возникающих при погашении кредиторской задолженности по договору лизинга отражаются:
по лизинговым платежам в части контрактной стоимости, если договором лизинга предусмотрен выкуп объекта, – по дебету счёта 08
«Вложения во внеоборотные активы»(до ввода объекта в эксплуатацию) и дебету счёта 01 «Основные средства», субсчёт «Приращенная
стоимость» (после ввода) в корреспонденции с кредитом счёта 76
«Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»;
по лизинговым платежам, если договором лизинга выкуп объекта не
предусмотрен, – по дебету счетов 20 «Основное производство», 26
«Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и
кредиторами»;
по платежам, связанным с выкупом объекта лизинга в собственность,
– по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы», 01 «Основные средства» и кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».
Для целей отражения в бухгалтерском учёте лизингодателем курсовые
разницы по кредиторской задолженности по полученным на приобретение
объекта лизинга, кредитам, займам других организаций, возникшие при исполнении договора лизинга списываются с кредита счёта 97 «Расходы будущих периодов» в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» в
соответствии с законодательством.
Лизингодателем суммовые разницы в белорусских рублях, возникающие
при погашении дебиторской задолженности по договору лизинга, отражаются:
по лизинговым платежам – по дебету счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции с кредита счёта 90 «Реализация» или 91 «Операционные доходы и расходы»;
по выкупной стоимости – по дебету счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счёта 91
«Операционные доходы и расходы».
Суммовые разницы в белорусских рублях. Возникающие при погашении
обязательств по кредитам, займам других организаций, полученным для приобретения объекта лизинга. Отражаются лизингодателем по дебету счетов 20
«Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы
на реализацию» и других в корреспонденции с кредитом счетов 66 «Расчёты
по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам».
Лизинговые платежи, поступающие по договорам лизинга, заключённым
до 1 июня 2004г., лизингодатели отражают по дебету счёта 98 «Доходы будущих периодов» и кредиту счёта 90 «Реализация» на сумму вознаграждения
(дохода) лизингодателя, других инвестиционных расходов и сумму повышения контрактной стоимости объекта лизинга над первоначальной стоимостью.
Глава 7. Учёт доходных вложений в материальные ценности
Счёт 03 «Доходные вложения в материальные ценности» предназначен для
отражения информации о наличии и движения вложений организации в часть
имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие
материально-вещественную форму (далее – материальные ценности),
предоставляемые организацией во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода. Данный счёт является активным и применяется лизингодателями и арендодателями. Сальдо счёта указывает на наличие доходных вложений в материальные ценности. На этом счёте
учитываются материальные ценности, сдаваемые в аренду, приобретаемые
для передачи в лизинг, а также предметы проката.
К счёту 03 «Доходные вложения в материальные ценности» могут быть
открыты следующие субсчета:
03-1 «Имущество, сдаваемое в аренду»;
03-2 «Имущество, сдаваемое в лизинг»;
03-3 «Предметы проката»;
03-4 «Выбытие материальных ценностей».
По дебету данного счёта отражается поступление доходных вложений в
материальные ценности, приобретаемые для передачи в лизинг, в аренду, а
также предметы проката.
Материальные ценности, приобретённые организацией (поступившие) для
предоставления во временное пользование (временное владение и пользование), учитываются на счёте 03 по первоначальной стоимости исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение, включая расходы по доставке, монтажу и установке.
Материальные ценности, приобретённые организацией (поступившие) для
предоставления за плату во временное пользование (временное владение и
пользование) с целью получения дохода отражаются бухгалтерской проводкой:
Дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Амортизация имущества предоставляемого во временное владение (временное и пользование) с целью получения дохода, учитывается на счёте 02
«Амортизация основных средств», субсчёте 3 «Амортизация имущества,
предоставляемого во временное владение и пользование с целью получения
дохода»
По кредиту счёта 03 отражается выбытие доходных вложений в материальные ценности.
Для учёта выбытия (реализация, списание, частичная ликвидация, безвозмездная передача и др.) материальных ценностей, учитываемых на счёте 03
«Доходные вложения в материальные ценности», открывается субсчёт 03-4
«Выбытие материальных ценностей». По дебету данного субсчёта учитывается стоимость выбывшего объекта, а по кредиту – сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта
списывается с кредита счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы», при безвозмездной
передаче – в дебет счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Счёт 03 «Доходные вложения в материальные ценности» по дебету корреспондирует с кредитом следующих счетов:
01 «Основные средства» – зачисление основных средств в состав доходных
вложений для сдачи в аренду (лизинг);
08 «Вложения во внеоборотные активы» – приобретение объектов, предназначенных для передачи в лизинг или аренду, включая расходы по доставке,
монтажу, установке;
18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам,
услугам» – увеличение стоимости доходных вложений на сумму НДС, не
подлежащего вычету (в установленных случаях – в соответствии с законодательством);
75 «Расчёты с учредителями» – получение имущества для сдачи в аренду
(лизинг) в счёт вклада в уставный фонд;
76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» – возврат лизингодателем лизингового имущества (если по условиям договора оно учитывалось
на балансе лизингополучателя);
80 «Уставный фонд» – внесение доходных вложений членами простого товарищества в счёт их вкладов;
83 «Добавочный фонд» – отражение переоценки имущества, сдаваемого в
аренду (лизинг) в соответствии с решениями Правительства: дооценка, уценка отражается методом «красное сторно»;
92 «Внереализационные доходы и расходы» – принятие к учёту неучтённых доходных вложений, выявленных при инвентаризации.
Счёт 03 «Доходные вложения в материальные ценности» по кредиту корреспондирует с дебетом следующих счетов:
01 «Основные средства» – перевод объектов доходных вложений в состав
основных средств;
02 «Амортизация основных средств» – списание накопленной амортизации по выбывающим объектам лизинга или аренды (после окончания срока
лизинга (аренды);
58 «Финансовые вложения» – передача доходных вложений в уставные
фонды других организаций по договорной (оценочной) стоимости. При этом
списание начисленной амортизации отражается по дебету счёта 03, на разницу между договорной (оценочной) и остаточной стоимостью производится
запись по дебету счёта 58 и кредиту счёта 91;
80 «Уставный фонд» – возврат имущества членам товарищества в случае
прекращения действия договора простого товарищества;
91 «Операционные доходы и расходы» – списание остаточной стоимости
выбывающих объектов, составляющих доходные вложения;
92 «Внереализационные доходы и расходы» – списание остаточной стоимости объектов при безвозмездной передаче; списание объектов доходных
вложений в связи со стихийными бедствиями;
94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – списание остаточной стоимости недостающих доходных вложений в материальные ценности.
Аналитический учёт доходных вложений в материальные ценности по
каждому объекту арендодатели и лизингодатели ведут в инвентарных карточках в общем порядке.
Учёт арендуемых основных средств арендаторы ведут на забалансовом
счёте 001 «Арендованные основные средства» в книгах (ведомостях). Приём
объектов в аренду записывается в приход, а возврат арендодателю – в расход.
Для систематизации операций, отражаемых по кредиту счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности», предназначен отдельный раздел
журнала-ордера ф. №13-АПК, в котором также отражаются аналитические
данные к операции по дебету счёта с выведением остатка на конец месяца.
ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОПРОВЕРКИ.
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Какими нормативными документами регулируется учёт основных
средств?
Что представляют собой основные средства?
Дайте определение основных средств. Приведите примеры.
Каков порядок введения объектов в состав основных средств?
В какой оценке основные средства отражаются в текущем учёте?
В какой оценке основные средства отражаются в бухгалтерском
балансе?
Какие расходы могут быть включены в первоначальную стоимость
приобретаемых основных средств?
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.
17.
18.
19.
20.
21.
22.
23.
24.
25.
26.
27.
28.
29.
30.
Дайте понятие срока полезного использования основного средства
и определения инвентарного объекта.
Какие существуют виды оценки основных средств?
Классификация основных средств.
Какие каналы поступления основных средств вам известны?
К каким ошибкам может привести неправильная классификация
основных средств по назначению (производственного и непроизводственного назначения)?
Назовите основные первичные документы, которыми оформляется
поступление, выбытие и перемещение основных средств.
В каких регистрах ведётся аналитический и синтетический учёт
основных средств?
Как отражается в учёте поступление и выбытие основных средств?
Как отражаются результаты инвентаризации основных средств в
учёте?
Какие задачи стоят перед бухгалтерским учётом основных
средств?
Дайте определение накопленной амортизации и нормы амортизации. Какое значение имеет выбор способа амортизации основных
средств?
Как осуществляется индексация амортизационных отчислений?
В каких регистрах ведётся аналитический и синтетический учёт
амортизации?
На каком счёте ведётся учёт амортизации основных средств?
Какова цель начисления амортизации основных средств? Нужно ли
списывать с баланса полностью амортизированное основное средство?
Какая информация нужна бухгалтеру организации для того, чтобы
начислить амортизацию основных средств?
На какие виды основных средств амортизация не начисляется?
Какие нормативные документы регламентируют учёт основных
средств, порядок начисления амортизации основных средств, а
также бухгалтерский учёт лизинговых операций?
Какой существует порядок учёта затрат на ремонт и восстановление основных средств, их консервации и расконсервации?
Какие расходы могут быть включены в стоимость основных, строительство которых осуществляет само предприятие?
Увеличивает ли стоимость ремонта объекта основных средств его
первоначальную стоимость? А восстановительную стоимость?
С чем связана необходимость переоценки объектов основных
средств? Как переоценка основных средств изменяет валюту баланса?
Как переоценка основных средств влияет на сумму амортизационных отчислений?
31.
32.
33.
34.
35.
36.
37.
38.
39.
40.
41.
42.
43.
44.
45.
46.
47.
48.
На каких синтетических счетах ведётся учёт процесса выбытия
объектов основных средств?
Что является финансовым результатом ликвидации основных
средств?
Какие существуют отличия аренды от лизинга?
Какой вид деятельности называется лизингом?
Кто является субъектом лизинга?
Дайте определение договора лизинга.
Что является лизинговым платежом?
Как осуществляется бухгалтерский учёт лизинговых операций у
лизингодателя и лизингополучателя?
Какие существуют особенности отражения суммовых и курсовых
разниц в бухгалтерском учёте лизингодателя и лизингополучателя?
На каком счёте ведётся учёт доходных вложений в материальные
ценности?
Охарактеризуйте основные отличия коммерческого лизинга от государственного лизинга в АПК Беларуси?
Какие существуют виды лизинга и в чём их отличительные особенности?
Является ли земля объектом лизинга?
Является ли земля обесценивающимся активом?
В каком случае используется балансовый счёт 03 «Доходные вложения в материальные ценности»?
Какие разделы содержит международный стандарт финансовой отчётности 4 «Учёт амортизации», МСФО 16 «Основные средства»,
МСФО 17 «Аренда»?
Какие документы, отвечающие Международным стандартам учёта,
приняты в Республике Беларусь?
Можно ли в настоящее время полностью использовать Международные стандарты учёта в Республике Беларусь?
ТЕСТОВЫЕ ЗАДАНИЯ.
1. В каком разделе бухгалтерского баланса отражаются основные
средства?
1. оборотные активы;
2. внеоборотные активы;
3. доходы и расходы;
4. расчёты.
2. В какой оценке отражаются основные средства в балансе организации?
1. первоначальной стоимости;
2. рыночной стоимости;
3. остаточной стоимости;
4. ликвидационной стоимости.
3. Основные средства, полученные по договору купли-продажи,
принимаются к бухгалтерскому учёту по:
1. рыночной стоимости;
2. первоначальной стоимости;
3. восстановительной стоимости;
4. фактическим затратам.
4. Основные средства, изготовленные самой организацией, оцениваются по:
1. первоначальной стоимости;
2. рыночной стоимости;
3. сумме всех фактических затрат на их изготовление;
4. восстановительной стоимости.
5. Взрослый продуктивный скот основного стада при его формировании за счёт молодняка продуктивных животных, выращенных в своём хозяйстве оценивается по:
1. рыночной стоимости 1ц живой массы;
2. плановой себестоимости 1ц живой массы;
3. фактической стоимости.
6. По степени использования в хозяйственной деятельности основные средства подразделяются на объекты, находящиеся:
1. в эксплуатации;
2. в запасе (резерве);
3. в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации;
4. на консервации;
5. в аренде;
6. в лизинге.
7. Остаточная стоимость основных средств – это:
1. разница между первоначальной их стоимостью и суммой
накопленной по ним амортизации;
2. затраты на строительство или приобретение объекта основных
средств на его доставку, установку и пуск;
3. сумма затрат на воспроизводство основных средств на момент
оценки.
8. Для оформления и учёта перемещения объектов основных
средств внутри организации из одного структурного подразделения (цеха, отдела, участка) в другое оформляется:
1. акт о приёме-передаче объекта основных средств;
2. акт о приёме (поступлении) оборудования;
3. накладная на внутреннее перемещение объектов основных
средств;
4. акт о приёме (поступлении) оборудования.
9. В какой оценке оприходуются выявленные в ходе инвентаризации неучтённые объекты основных средств?
1. нормативно-прогнозной;
2. фактической;
3. рыночной;
4. восстановительной.
10.Какая бухгалтерская запись составляется на стоимость выявленных излишков основных средств?
1. Дебет счёта 01 «Основные средства»;
Кредит счёта 91 «Операционные доходы и расходы»;
2. Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»;
3. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»;
4. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 99 «Прибыли и убытки»
11.Какая бухгалтерская запись составляется при приобретении основных средств?
1. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»;
2. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 51 «Расчётный счёт»;
3. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
4. Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками».
12.Какая бухгалтерская запись составляется при принятии
объектов основных средств в эксплуатацию?
1. Дебет счёта 10 «Основные средства»
Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»;
2. Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»;
3. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 51 «Расчётный счёт»;
4. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
13.Какая бухгалтерская запись составляется при принятии к
учёту основных, внесённых учредителями в счёт их вкладов
в уставный фонд организации?
1. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 75 «Расчёты с учредителями»;
2. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
3. Дебет счёта 75 «Расчёты с учредителями»
Кредит счёта 01 «Основные средства»;
4. Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счёта 75 «Расчёты с учредителями».
14.Как отражаются затраты на модернизацию, реконструкцию, частичную ликвидацию, дооборудование, достройку,
проведение технического диагностирования при осуществлении работ подрядным способом?
1. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счётов 10 «Материалы», 60 «Расчёты с поставщиками и
подрядчиками»;
2. Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счётов 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по
оплате труда»;
3. Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»;
4. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 08«Вложения во внеоборотные активы».
15.Изменение первоначальной стоимости (увеличение) при
переоценке основных средств отражается бухгалтерской записью:
1. Дебет счёта 83 «Добавочный фонд»
Кредит счёта 01 «Основные средства»;
2. Дебет счёта 01 «Основные средства»;
Кредит счёта 99 «Прибыли и убытки»;
3. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 82 «Резервный фонд»;
4. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 83 «Добавочный фонд».
16.Перевод молодняка животных, выращенного организацией,
в основное стадо, отражается бухгалтерскими записями:
1. Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счёта 11 «Животные на выращивании и откорме»;
2. Дебет счёта 01 «Основные средства»;
Кредит счёта 11 «Животные на выращивании и откорме»;
3. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 20 «Основное производство», субсчёт 2 «Животноводство»;
4. Дебет счёта 20 «Основное производство», субсчёт 2 «Животноводство»;
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».
17.Для определения остаточной стоимости выбывающих объектов основных средств составляются следующие бухгалтерские записи:
1. Дебет счета 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств»
Кредит счёта 01 «Основные средства»;
2. Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»
Кредит счёта 01 «Основные средства»
3. Дебет счёта 20 «Основное производство»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств»
4. Дебет счёта 20 «Основное производство»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств»
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»
Кредит счёта 99 «Прибыли и убытки»
18.Какая хозяйственная операция отражается бухгалтерской
записью:
Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств»
1. Выявлена недостача основных средств;
2. Оприходованы излишки основных средств;
3. Списана остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств при продаже, обмене, списании, внесении в качестве вклада в уставный фонд;
4. Отражены расходы, связанные с выбытием основных средств.
19.Расходы, связанные с выбытием объектов основных
средств вследствие продажи, обмена, списания, внесения в
качестве вклада в уставный фонд, отражаются бухгалтерской записью:
1. Дебет счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»
Кредит счётов 23 «Вспомогательные производства», 68 «Расчёты
по налогам и сборам»
2. Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
Кредит счётов 23 «Вспомогательные производства», 68 «Расчёты по
налогам и сборам»:
3. Дебет счёта 23 «Вспомогательные производства»
Кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»;
4. Дебет счёта 99 «Прибыли и убытки»
Кредит счётов 23 «Вспомогательные производства», 68 «Расчёты по
налогам и сборам».
20.Стоимость материалов, полученных от разборки объектов
основных средств, которые ликвидированы в результате
аварий, стихийных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций отражается бухгалтерской записью:
1. Дебет счёта 10 «Материалы»
Кредит счёта 91 «Операционные доходы и расходы»;
2. Дебет счёта 10 «Материалы»
Кредит счёта 99 «Прибыли и убытки»
3. Дебет счёта 10 «Материалы»
Кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»;
4. Дебет счёта 10 «Материалы»
Кредит счёта 83 «Добавочный фонд».
21.Доходы, связанные с выбытием объектов основных средств
отражаются следующий бухгалтерской записью:
1. Дебет счётов 10 «Материалы», 51 «Расчётный счёт»
Кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»;
2. Дебет счетов 10 «Материалы», 51 «Расчётный счёт
Кредит счёта 91 «Операционные доходы и расходы» ;
3. Дебет счетов 10 «Материалы», 51 «Расчётный счёт»
Кредит счёта 99 «Прибыли и убытки»;
4. Дебет счетов 10 «Материалы», 51 «Расчётный счёт»
Кредит счёта 83 «Добавочный фонд».
22.Постановка на откорм выбракованного из основного стада
рабочего скота отражается бухгалтерской записью:
1. Дебет счёта 11 «Животные на выращивании и откорме»
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств»;
2. Дебет счёта 11 «Животные на выращивании и откорме»
Кредит счёта 23 «Вспомогательные производства»;
3. Дебет счёта 20 «Основное производство», субсчёт 2 «Животноводство»
Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств»;
4. Дебет счёта 11 «Животные на выращивании и откорме»
Кредит счёта 20 «Основное производство», субсчёт 2 «Животноводство».
23.Для отражения операций по учёту основных средств предназначен журнал-ордер формы:
1. № 14-АПК;
2. № 13-АПК;
3. № 10-АПК;
4. № 11-АПК.
24.Какая хозяйственная операция отражается бухгалтерской
записью:
Дебет счёта 26 «Общехозяйственные расходы»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств»
1. Начислена амортизация по гужевому транспорту;
2. Начислена амортизация по зданию коровника;
3. Начислена амортизация по зданию офиса организации;
4. Начислена амортизация по зданию ветлечебницы.
25.Какой бухгалтерской проводкой отражается распределение
сумм амортизируемых отчислений по тракторам, отрасли
растениеводства?
1. Дебет счёта 20 «Основное производство», субсчёт 1 «Растениеводство»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств»
2. Дебет счёта 43 «Готовая продукция», субсчёт 1 «Растениеводство»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств»;
3. Дебет счёта 20 «Основное производство», субсчёт 1 «Растениеводство»
Кредит счёта 24 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования»;
4. Дебет счёта 10 «Материалы», субсчёт 6 «Корма»
Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств».
26.Какая хозяйственная операция отражается бухгалтерской
записью:
Дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
1. Приобретение объектов, предназначенных для передачи в
лизинг или аренду;
2. Полученные имущества для сдачи в аренду (лизинг) в счёт
вклада в уставный фонд;
3. Принятие к учёту неучтённых доходных вложений;
4. Списана остаточная стоимость выбывающих объектов.
27.Списывается первоначальная стоимость выбывших доходных вложений в материальные ценности (основные средства) и накопленная по ним сумма амортизации.
1. Дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
2. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»
Кредит счёта 01 «Основные средства»
3. Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
28. Какой бухгалтерской записью лизингодателем списываются курсовые разницы по кредиторской задолженности по полученным на приобретение объекта лизинга кредитам, займам, возникшие при исполнении
договора лизинга?
1. Дебет счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»
Кредит счёта 97 «Расходы будущих периодов»
2. Дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов»
Кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»
3. Дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»
Кредит счёта 97 «Расходы будущих периодов»
4. Дебет счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы»
Кредит счёта 98 «Доходы будущих периодов»
29. При досрочном возврате объектов лизинга лизингодателю и использовании его в дальнейшем для собственных целей первоначальная стоимость объекта лизинга списывается бухгалтерской записью:
1. Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
2. Дебет счёта 01 «Основные средства»
Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
3. Дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Кредит счёта 01 «Основные средства»
4. Дебет счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы»
30. Какие бухгалтерские записи составляются на счетах бухгалтерского
учёта при списании затрат по законченному капитальному ремонту за
счёт созданных источников финансирования:
1. Дебет счёта 23 «Вспомогательные производства»
Кредит счёта 97 «Расходы будущих периодов»
2. Дебет счёта 23 «Вспомогательные производства»
Кредит счёта 96 «Резерв предстоящих расходов»
3. Дебет счёта 96 «Резерв предстоящих расходов»
Кредит счёта 23 «Вспомогательные производства»
4. Дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов»
Кредит счёта 23 «Вспомогательные производства»
Ответы на тесты
Раздел
Внеоборотные активы
Название счетов
1. Основные средства
2. Амортизация
основных средств
3. Доходные вложения
в
материальные
ценности
4. Вложения во внеоборотные активы
Номер теста
Номер правильного ответа
1
2
3
4
5
6
7
8
2
3
2,4
3
2
1,2,3,4
1
3
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
3
3
4
4
1
3
4
1
1,2
3
2
3
2
1
2
3
3
1
1
1
2
3
Приложение 1
Группировка амортизируемых по диапазонам сроков полезного
использования
Группа диапазона срока полезного использования
1. Здания
1.1. здания особой капитальности
1.2. здания высокой капитальности
1.3. здания средней капитальности
1.4. здания низкой капитальности
2. Сооружения и передаточные устройства
2.1. сооружения особой капитальности и передаточные устройства
2.2. сооружения высокой капитальности и переда-
Диапазон срока полезного использования (лет)
5-125
80-125
50-80
15-80
5-15
5-125
80-125
50-80
точные устройства
2.3. сооружения средней капитальности и передаточ15-50
ные устройства
2.4. сооружения низкой капитальности и передаточ5-15
ные устройства
3. Машины, механизмы, оборудование, включая оборудование связи, измерительные и регулирующие
приборы и устройства, рабочий скот
5-30
4. Вычислительная техника, оргтехника; производственный и хозяйственный инвентарь, инструменты
и принадлежности, газовое и огнестрельное оружие,
многолетние насаждения, прочие основные средства
3-14
5. Транспортные средства, за исключением воздушных судов (без авиадвигателей) и авиационных двигателей гражданской авиации
3-40
5.1. автомобильный транспорт
4-15
5.2. водный транспорт
3-37
5.3. железнодорожный транспорт
10-40
5.4. иные виды транспорта
3-40
6. Воздушные суда (без авиадвигателей) и авиационные двигатели гражданской авиации
5-35
7. Основные средства горнодобывающих отраслей С учётом сроков отработки запапромышленности
сов полезных ископаемых:
по газовым и газоконденсантным
скважинам – в пределах 12 лет,
по нефтяным, нагнетательным и
контрольным скважинам –
в
пределах 15 лет независимо от
фактического срока эксплуатации (в том числе по ликвидированным и недоамортизированным, вплоть до полного перенесения их амортизируемой стоимости)
Приложение 2
Форма № 13-АПК
Организация____________________
УТВЕРЖДЕНО
Постановлением Министерства сельского хозяйства
и продовольствия Республики Беларусь
№ 41 от 31.05.2004 г.
Формат А3 (420 x 297)
ЖУРНАЛ-ОРДЕР
По кредиту счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы»
Осно-
з
а
п
и
с
и
№
за__________________20_____г.
С кредита счёта 01 в дебет счетов 01, 02, 80, 83, 91, 92, 94 и др.
Дата
вание
(краткое
содержание
записи)
01
Основные
средства
02
Амортизация
основных
средств
80
Уставный
фонд
83
Добавочный
фонд
ИТОГО
по кредиту
счета
01
91
Операционные
доходы и расходы
ИТОГО
№ записи
Дата
Основание
(краткое
содержание
записи)
04
Нематериальные активы
С кредита счёта 04 в дебет счетов 04, 05, 80, 91, 92, 94 и др.
05
80
91
91
Аморти- Уставный операОперационные
зация
фонд
циондоходы и раснематеные
ходы
риальных
доходы
активов
и расходы
ИТОГО
по кредиту
счета
04
ИТОГО
№ записи
Дата
Основание
(краткое
содержание
записи)
ИТОГО
01
Основные
средства
С кредита счёта 03 в дебет счетов 01, 02, 76, 91, 92 и др.
02
76
91
АмортиРасчёты с
Операционзация
разными
ные доходы и
основных дебиторами
расходы
средств
и кредиторами
ИТОГО
по кредиту
счёта 03
Аналитические данные к счёту 01 «Основные средства»
№ записи
Остаток на начало месяца_______________________
Дата
Основание
(краткое
содержание
записи)
01
Основные
средства
02
Амортизация
основных
средств
С кредита счёта 01 с кредита счетов 01, 02, 03, 08, 82, 83, 92 и др.
03
08
83
Доходные вложения
Вложения во
Добавочный фонд
во внеоборотные аквнеоборотные
тивы
активы
ИТОГО
по кредиту счёта
03
ИТОГО
Остаток на конец месяца________________________
Аналитические данные к счёту 04 «Нематериальные активы»
№ записи
Остаток на начало месяца_______________________
Дата
Основание
(краткое
содержание
записи)
04
Нематериальные активы
05
Амортизация
нематериальных активов
С кредита счёта 01 с кредита счетов 04, 05, 08, 92 и др.
08
92
Вложения во
Внереализацивнеоборотные
онные доходы и
активы
расходы
ИТОГО
по дебету счёта
04
Примечание
ИТОГО
Остаток на конец месяца________________________
Аналитические данные к счёту 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
Остаток на начало месяца_______________________
№ записи
Дата
Основание
(краткое
содержание
записи)
01
Основные
средства
С дебет счёта 03 с кредита счетов 01, 08, 18, 75, 76, 83, 92 и др.
08
18
75
Вложения во
Налог на добав- Расчёты с учревнеоборотные
ленную стоидителями
активы
мость по приобретённым
товарам, работам, услугам
ИТОГО
по дебету счёта
03
Примечание
ИТОГО
Остаток на конец месяца________________________
Журнал-ордер закончен.
В главной книге суммы оборотов отражены «____» ______________________20____г.
Исполнитель____________________________________
Форма № 50-АПК
УТВЕРЖДЕНО
Постановление Министерства сельского хозяйства
и продовольствия Республики Беларусь
ВЕДОМОСТЬ
амортизационных отчислений по нематериальным активам
за______________________20_____г.
№
записи
Наименование
объекта
Амортизируемая
стоимость
Норма амортизационных отчислений
1
2
3
годовая
4
ИТОГО
x
x
Ресурс объекта
Фактическое
использование
ресурса за отчётный месяц
Сумма амортизационных отчислений за месяц
Корреспондирующий
счёи
месячная
5
6
7
8
9
x
x
Ведомость закончена «____» __________________20____г.
Исполнитель _________________________________________________________________________
x
Приложение 3
Форма №48-АПК
УТВЕРЖДЕНО
Постановление Министерства сельского хозяйства
и продовольствия Республики Беларусь
№ 41 от 31.05.2004.
ВЕДОМОСТЬ
Расчёта амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт
основных средств
на 20__г.
№
п/п
1
Вид,
группа и
наименование
объекта
основных
средств
Амортизируемая
2
3
стоимость
Норма амортизационных отчислений
годовая
месячная
4
5
Ресурс
объекта
для
начисления амортизации
производительным способом
6
Сумма амортизационных
отчислений
на
год
на
месяц
на единицу использования
ресурса
7
8
9
Корреспондирующий счёт
10
Расчёт резерва предстоящих затрат на ремонт основных средств (кредит субсчёта
96-3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание»)
Вид, группа и
наименование
объекта основных средств
Сметная стоимость ремонта и
другие показатели для образования резерва
Годовая сумма
резерва
Месячная сумма
резерва
ИТОГО
Ведомость закончена «___» ___________________20___г.
Исполнитель _____________________________________________
Корреспондирующий
счёт
Приложение 4
Форма № 49-АПК
УТВЕРЖДЕНО
Постановление Министерства сельского хозяйства
и продовольствия Республики Беларусь
№ 41 от 31.05.2004.
ВЕДОМОСТЬ
Амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств
за________________________20____г.
Раздел 1. Расчёт начисления амортизации линейным и нелинейным способами
№
п/п
Вид, группа и
наименование
основных
средств
1
Норма отчислений
годовая
2
Начислено в
предшествующем месяце. руб.
месячная
3
Изменения за предшествующий период по основным средствам
поступившим
4
выбывшим
амортизируемая
стоимость
сумма
амортизации
амортизируемая
стоимость
сумма
амортизации
5
6
7
8
Сумма амортизации к начислению
в отчётном периоде (гр.5+гр.7гр.9)
Корреспондирующий счёт
9
10
Оборотная сторона листа 1
№
п/п
Вид, группа и
наименование
основных
средств
Норма отчислений
годовая
Начислено в
предшествующем месяце. руб.
месячная
1
2
3
ИТОГО
x
x
Изменения за предшествующий период по основным средствам
поступившим
4
выбывшим
амортизируемая
стоимость
сумма
амортизации
амортизируемая
стоимость
сумма
амортизации
5
6
7
8
x
x
Сумма амортизации к начислению
в отчётном периоде (гр.5+гр.7гр.9)
Корреспондирующий счёт
9
10
x
Лист 2
Раздел 2. Расчёт начисления амортизации производительным способом
№
записи
1
Вид, группа и наименование основных средств
Амортизируемая
стоимость
Ресурс объекта
Сумма амортизации на единицу
использования
ресурса
Фактическое использование ресурса за отчётный
месяц
Сумма амортизации за месяц
6
7
2
3
4
5
ИТОГО
x
x
x
Корреспондирующий счёт
(гр.5xгр.6)
8
x
Оборотная сторона листа 2
Раздел 3. Сводная ведомость начисления амортизации
Вид, группа
амортизируемых
основных
средств
08
Вложения во
внеоборотные
активы
20
Основное
производство
23
Вспомогательные
производства
С кредита счёта 02 в дебет счетов
25
26
ОбщепроизводОбщехозяйственные расхоственные расды
ходы
ИТОГО
ИТОГО
Раздел 4. Ведомость начисления резерва на ремонт основных средств
Вид, группа
амортизируемых
основных
средств
20
Основное
производство
23
Вспомогательные
производства
25
Общепроизводственные расходы
С кредита счёта 02 в дебет счетов
26
Общехозяйственные расходы
ИТОГО
Ведомость закончена «___» _______________________20___г.
Исполнитель ________________________________________________-
ИТОГО
Приложение 5
к Положению о порядке начисления амортизации
основных средств и нематериальных активов
Порядок начисления и отражения амортизационных отчислений
при изменении условий функционирования основных средств,
используемых в предпринимательской деятельности
Условия
функционирования
1
Нахождение основных средств
в простое (в том числе в ремонте) до 3-х месяцев
Нахождение основных средств
в простое (в том числе в ремонте) свыше 3-х месяцев)
Передача основных средств в
эксплуатацию из простоя (в том
числе ремонта) продолжительностью свыше 3-х месяцев
Нахождение основных средств
в запасе
Передача основных средств в
эксплуатацию из запаса
Нахождение основных средств
на консервации сроком не более
1 года
Порядок начисления и отражения амортизации
2
Амортизация начисляется применяемым до простоя объекта (линейным
или нелинейным) способом без изменения нормы. Порядок отражения
амортизационных отчислений на счетах бухгалтерского учёта не изменяется. Если до простоя к объекту применялся производительный способ
начисления амортизации, амортизационные отчисления в период нахождения объекта в простое не производятся
Амортизация начисляется применяемым до простоя объекта (линейным
или нелинейным) способом без изменения нормы исходя из его амортизируемой стоимости, начиная с месяца, следующего за датой истечения
трёхмесячного срока нахождения в простое.
Если до простоя к объекту применялся производительный способ начисления амортизации, амортизационные отчисления в период нахождения
объекта в простое не производятся
Амортизация начисляется выбранным способом 9применяемым до простоя либо заново установленным в соответствии с настоящим Положением) исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного
срока полезного использования. Начиная с месяца. Следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, или ресурса объекта, начиная с месяца
передачи в эксплуатацию
Амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем перевода
объекта в запас, линейным способом по нормам, рассчитываемым исходя
из остаточного нормативного срока служба объекта (нормативный срок
службы согласно временному классификатору минус срок фактической
эксплуатации* на первое число месяца, следующего за датой перевода в
запас) и его недоамортизированной стоимости на первое число месяца
начисления амортизации
Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до передачи в запас либо заново установленным в соответствии с настоящим
Положением) исходя из недоамортизированной стоимости объекта и
остаточного срока полезного использования, начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию или ресурса объекта, начиная с
месяца передачи в эксплуатацию
Амортизация не начисляется
Под сроком фактической эксплуатации следует понимать:
для объектов, числящихся на балансе организации (в учёте у индивидуального предпринимателя) на дату
начала применения настоящего положения, – период эксплуатации с даты начала применения настоящего
положения (полных лет, месяцев);
для объектов, принятых на учёт в качестве основных средств после начала применения настоящего положения – период фактической эксплуатации объекта у данного собственника или балансодержателя с даты
ввода (полных лет, месяцев).
Продолжение прил. 5
Нахождение основных средств
на консервации сроком свыше 1
года
Передача в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося на консервации сроком не более 1 года
Передача в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося на консервации
свыше 1 года
Проведение модернизации оборудования, технического перевооружения объектов основных
средств, их дооборудования,
полной или частичной реконструкции, достройки, восстановления, технического диагностирования и соответствующего
освидетельствования с полной
их остановкой
Амортизация начисляется, начиная с месяца, следующего за месяцем, в
котором истекает год нахождения объекта на консервации, линейным
способом по нормам, рассчитываемым исходя из остаточного нормативного срока службы объекта (рассчитывается как разность нормативного
срока службы согласно Временному классификатору и срока фактической эксплуатации на первое число месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию, – период консервации сроком не более 1 года не
учитывается при исчислении срока фактической эксплуатации) и его недоамортизированной стоимости на первое число месяца начисления
амортизации
Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным в соответствии с настоящим Положением):
При линейном или нелинейном способах – начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной стоимости объекта на первое число месяца начисления
амортизации и остаточного срока полезного использования (рассчитывается как разность установленного срока полезного использования и срока
фактической эксплуатации на первое число месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию, – период консервации сроком не более 1
года не учитывается при исчислении срока фактической эксплуатации);
при производительном способе – исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта, начиная с месяца передачи в эксплуатацию
Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным в соответствии с настоящим Положением):
при линейном или нелинейном способах – начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной стоимости объекта на первое число месяца начисления
амортизации и остаточного срока полезного использования. Остаточный
срок полезного использования рассчитывается как разность установленного срока полезного использования, срока фактической эксплуатации на
первое число месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию и
срока нахождения на консервации, превышающего один год (период консервации сроком не более 1 года не учитывается при исчислении срока
фактической эксплуатации);
при производительном способе – исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта, начиная с месяца передачи в эксплуатацию
Амортизация не начисляется
Продолжение прил. 5
Передача в эксплуатацию после
проведенной
модернизации
оборудования,
технического
перевооружения объектов основных средств, их дооборудования, полной или частичной
реконструкции, достройки, восстановления, технического диагностирования и соответствующего освидетельствования с
полной их остановкой
Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным в соответствии с настоящим Положением):
при линейном или нелинейном способах, начиная с месяца, следующего
за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной
стоимости объекта (с учётом её изменения) и остаточного (с учётом возможного изменения) срока полезного использования, установленных на
первое число месяца возобновления начисления амортизации;
при производительном способе – исходя из недоамортизированной стоимости (с учётом её изменения) и ресурса объекта (с учётом возможного
изменения) начиная с месяца возобновления эксплуатации после проведения модернизации
Передача в эксплуатацию после
проведенной
модернизации
оборудования,
технического
перевооружения объектов основных средств, их дооборудования, полной или частичной
реконструкции, достройки, достройки, восстановления, технического диагностирования и
соответствующего освидетельствования с полной их остановкой
Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным в соответствии с настоящим Положением):
при линейном или нелинейном способах, начиная с месяца, следующего
за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной
стоимости объекта (с учётом её изменения) и остаточного (с учётом возможного изменения) срока полезного использования, установленных на
первое число месяца возобновления начисления амортизации;
при производительном способе – исходя из недоамортизированной стоимости (с учётом её изменения) и ресурса объекта (с учётом возможного
изменения) начиная с месяца возобновления эксплуатации после проведения модернизации
Передача основных средств в
аренду (лизинг) и иное возмездное другим организациям
при нахождении объекта на
балансе у арендодателя (лизингодателя)
Амортизация начисляется арендодателем (лизингодателем) с месяца, следующего за месяцем передачи объекта арендатору (лизингополучателю),
выбранным способом (применяемым для передачи в аренду либо заново
установленным, исходя из амортизируемой (в случае изменения способа
или метода начисления амортизации – недоамортизированной) стоимости
объекта по состоянию на первое число месяца, следующего за месяцем
сдачи объекта в аренду (лизинг) и установленного (в случае изменения
способа или метода начисления амортизации – остаточного срока его полезного использования;
арендатором (лизингополучателем) амортизационные отчисления отражаются ежемесячно в соответствии с графиком как часть арендного (лизингового) платежа, подлежащего перечислению арендодателю (лизингодателю)
Арендодателем (лизингодателем) амортизация не начисляется.
Арендатором (лизингополучателем) амортизационные отчисления отражаются ежемесячно как часть арендного (лизингового) платежа, подлежащего перечислению арендодателю (лизингодателю) в соответствии с
графиком
Передача основных средств в
аренду (лизинг) и иное возмездное другим организациям
при нахождении объекта на
балансе у арендодателя (лизингодателя)
Эксплуатация
выкупленного
объекта основных средств лизингополучателем по завершении договора финансового лизинга
Уточняется недоамортизированная стоимость объекта с учётом переоценки его контрактной стоимости по завершении договора лизинга,
устанавливаются способ начисления амортизации, срок полезного использования при ресурса объекта.
Амортизация начисляется по уточнённой норме.
Продолжение прил. 5
Эксплуатация
арендодателем
(лизингодателем) объекта основных средств, возвращённого
арендатором (лизингополучателем)
Передача в безвозмездное пользование основных средств другим организациям
Использование
основных
средств,ранее аствующих в
предпринимательской деятельности,вдеятельности , не
связанной с извлечение дохода
Передача основных средств, ранее не
участвующих в предпринимательской
деятельности, для использования в деятельности, связанной с извлечением дохода
Изменение порядка использования объектов
Получение
организациейссудодателем объекта основных
средств, ранее переданного ею
в безвозмездное пользование
организации-ссудополучателю
Амортизация начисляется:
Выбранным линейным или нелинейным способами (применяемым в течение нахождения объекта в аренде (лизинг) либо заново установленным)
с месяца, следующего за месяцем возврата объекта арендатором (лизингополучателем) исходя из амортизируемой (в случае изменения способа
или метода начисления амортизации – недоамортизированной стоимости
объекта по состоянию на первое число месяца следующего за месяцем
возврата объекта из аренды (лизинга), и установленного либо остаточного срока его полезного использования;
производительным способом – исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта, начиная с месяца возобновления эксплуатации
после возвращения объекта арендатором (лизингополучателем)
Ссудополучателем амортизация не начисляется.
Ссудодателем амортизация начисляется исходя из недоамортизированной
(при применении до передачи в безвозмездное пользование нелинейного
или производительного способов начисления амортизации – недоамортизированной) стоимости объекта на первое число месяца, следующего за
месяцем передачи, и остаточного нормативного срока его службы линейным способом
Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым в течение
нахождения объекта в безвозмездном пользовании либо заново установленным):
при линейном или нелинейном способах начисления амортизации – с
месяца, следующего за месяцем возврата объекта ссудополучателем исходя из амортизируемой (в случае изменения способа или метода начисления амортизации – недоамортизированной) стоимости объекта по состоянию на первое число месяца, следующего за месяцем возврата объекта из безвозмездного пользования и установленного (либо остаточного в
случае уточнения) срока его полезного использования;
при производительном способе исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта, начиная с месяца возобновления эксплуатации
после возвращения объекта ссудодателю
Начисление амортизации изменяется, начиная с месяца следующего за
месяцем изменения порядка использования объекта. Амортизация начисляется исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного нормативного срока службы на первое число месяца, следующего за
месяцем изменения порядка использования объекта, линейным способом
Начисление амортизации изменяется, начиная с месяца следующего за
месяцем изменения порядка использования объекта. Амортизация начисляется выбранным способом исходя из недоамортизированной стоимости
объекта и установленного срока полезного использования или ресурса
объекта, начиная с месяца, следующего за месяцем изменения порядка
использования объекта
Продолжение прил. 5
Пересмотр срока полезного
использования объекта основных средств в соответствии с
настоящим Положением
Пересмотр нормы амортизационных отчислений по причине изменения значений
применяемых
поправочных
коэффициентов
Проведение переоценки стоимости основных средств по
решению правительства Республики Беларусь методом
прямой оценки
Амортизационные отчисления рассчитываются выбранным линейным
или нелинейным способом исходя из недоамортизированной стоимости
объекта и остаточного срока его полезного использования по состоянию
на первое число месяца, следующего за месяцем. В котором было принято решение об изменении указанного срока
Амортизационные отчисления рассчитываются исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока его полезного использования на первое число месяца, следующего за месяцем пересмотра
применяемых поправочных коэффициентов.
Остаточный срок полезного использования рассчитывается как разность
установленного срока полезного использования и срока фактической эксплуатации, скорректированного на величины применявшихся поправочных коэффициентов
Амортизированные отчисления рассчитываются исходя из переоцененной недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока его
полезного использования на дату проведения переоценки
УТВЕРЖДЕНО
Постановление Министерства
сельского хозяйства и
продовольствия Республики Беларусь
06.04.2004 г. № 28
План счетов
бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организаций
Наименования счета
1
Номер
счета
2
Номер и наименование субсчета
3
РАЗДЕЛ I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Основные средства
01
1. Основные средства предпринимательской деятельности (кроме скота, насаждений, инвентаря, земельных участков и объектов природопользования)
2. Основные средства, неиспользуемые в предпринимательской деятельности
3. Скот рабочий и продуктивный
4. Многолетние насаждения
5. Земельные участки
6. Объекты природопользования
7. Объекты неинвентарного характера
8. Инвентарь и хозяйственные принадлежности
9. Основные средства, полученные по лизингу и
в аренду
10. Прочие объекты основных средств
11. Выбытие основных средств
Амортизация основных средств
02
1.Амортизация собственных основных средств
2.Амортизация арендуемых и полученных по
лизингу основных средств
3. Амортизация имущества, предоставляемого
во временное владение и пользование с целью
получения дохода
Доходные вложения в матери03
1. Имущество, сдаваемое в аренду
альные ценности
2. Имущество, сдаваемое в лизинг
3. Предметы проката
4. Выбытие материальных ценностей
Нематериальные активы
04
Амортизация нематериальных
активов
05
Оборудование к установке
Вложения во внеоборотные активы
Материалы
06
07
08
1. Права на объекты промышленной собственности
2. Имущественные права на объекты авторского права
3. Права на программы для ЭВМ и компьютерные базы данных
4. Права использования природными ресурсами, землей
5. Прочие имущественные права
6. Права на использование объектов интеллектуальной собственности
7. Прочие нематериальные активы
8. Выбытие нематериральынх активов
1. Приобретение земельных участков
2. Приобретение объектов природопользования
3. Строительство объектов основных средств
4. Приобретение объектов основных средств
5. Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств
6. Приобретение и создание нематериальных
активов
7. Перевод молодняка животных в основное
стадо
8.Приобретение взрослых животных
9. Закладка и выращивание многолетних насаждений
10. Прочие вложения
РАЗДЕЛ II. ПРОИЗВОДСТВЕННЫЕ ЗАПАСЫ
10
1. Сырье и материалы
2. Покупные полуфабрикаты и комплектующие
изделия
3. Топливо
4. Тара и тарные материалы
5. Запасные части
6. Корма
7. Семена и посадочный материал
9. Строительные материалы
10. Сырье, продукция и материалы, переданные
в переработку на сторону
10. Инвентарь и хозяйственные принадлежности
11.Специальная одежда на складе
12.Специальная одежда в эксплуатации
13. Удобрения
14. Средства защиты растений, животных и медикаменты
15. Прочие материалы
Животные на выращивании и
откорме
Резервы под снижение стоимости материальных ценностей
Заготовление и приобретение
материальных ценностей
Отклонение в стоимости материальных ценностей
Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам
11
1. Молодняк животных
2.Животные на откорме
3.Птица
4.Звери
5.Кролики
6. Семьи пчел
7. Животные, принятые у граждан для реализации
8. Молодняк животных, переданный гражданам
на выращивание по договорам
9.Животные, переданные в переработку на сторону
10. Прочие животные
12
13
14
15
16
17
18
1.Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам
2.Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам
3.Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам, услугам
4.Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам
РАЗДЕЛ III. ЗАТРАТЫ НА ПРОИЗВОДСТВО
Основное производство
20
1. Растениеводство
2. Животноводство
3. Промышленные производства
4. Прочие основные производства
Полуфабрикаты собственного
21
производства
Вспомогательные производства
23
1. Ремонтные мастерские
2. Ремонт зданий и сооружений
3. Автомобильный транспорт
4. Энергетические производства (хозяйства)
5. Водоснабжение
6. Теплоснабжение
7. Газоснабжение
8. Гужевой транспорт
9. Возведение временных (нетитульных) сооружений
10. Прочие вспомогательные производства
Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования
24
Общепроизводственные расходы
25
Общехозяйственные расходы
Брак в производстве
Обслуживающие производства
и
хозяйства
26
28
29
1. Содержание и эксплуатация машиннотракторного парка
2. Содержание и эксплуатация самоходных
машин
3. Содержание и эксплуатация производственного оборудования (в промышленных организациях АПК)
4. Содержание и эксплуатация строительных
машин и оборудования (в подрядных строительных организациях)
1. Общепроизводственные (общеотраслевые)
расходы растениеводства
2. Общепроизводственные (общеотраслевые)
расходы животноводства
3. Общепроизводственные (цеховые) расходы
промышленных производств
4. Общепроизводственные (цеховые) расходы
других производств
1.Жилищно-коммунальные хозяйства
2.Производства бытового обслуживания населения
3.Производства общественного питания
4.Детские дошкольные учреждения
5.Учреждения культурно-бытового назначения
6. Прочие производства и хозяйства
30-39
РАЗДЕЛ IV. ГОТОВАЯ ПРОДУКЦИЯ И ТОВАРЫ
Выпуск продукции (работ,
40
услуг)
Товары
41
1. Товары на складах
2. Товары в розничной торговле
3. Тара под товаром и порожняя
4. Покупные изделия
Торговая наценка
42
1. Торговая наценка (скидка, накидка)
2.Налог на добавленную стоимость в цене товаров
3. Налог с продаж
Готовая продукция
43
1.Продукция растениеводства
2.Продукция животноводства
3.Продукция промышленных и подсобных производств
4.Продукцуия вспомогательных, обслуживающих и других производств
5. Продукция, принятая у граждан для реализации
Расходы на реализацию
44
Товары отгруженные
Выполненные этапы по незавершенным работам
45
46
1. Коммерческие расходы
2. Издержки обращения
47-49
РАЗДЕЛ V. ДЕНЕЖНЫЕ СРЕДСТВА
Касса
50
1. Касса организации
2. Операционная касса
3. Денежные документы
4. Валютная касса
Расчетный счет
51
Валютные счета
52
1. Транзитный валютный счет в банке внутри
страны
2. Валютный счет за рубежом
3. Текущий валютный счет в банке внутри
страны
4. Специальный транзитный валютный счет
53-54
Специальные счета в банке
55
1. Аккредитивы
2. Чековые книжки
3. Депозитные счета в официальной денежной
единице Республики Беларусь
4. Депозитные счета в иностранной валюте
5. Специальный счет средств целевого финансирования
6. Другие счета в банке
7. Банковские карты
56
Переводы в пути
57
1. Инкассированные денежные средства
2. Денежные средства для покупки валюты
3. Валютные средства для продажи
4. Переводы в пути по банковским картам
Финансовые вложения
58
1. Паи и акции
2. Долговые ценные бумаги
3. Предоставленные займы
4. Вклады по договору простого товарищества
Резервы под обесценивание
59
вложений в ценные бумаги
РАЗДЕЛ VI. РАСЧЕТЫ
Расчеты с поставщиками и под60
рядчиками
61
Расчеты с покупателями и за62
1. Расчеты по государственным закупкам
казчиками
2. Расчеты плановыми платежами
3. Расчеты с прочими покупателями и заказчиками
4. Векселя полученные
5.Авансы полученные
Резервы по сомнительным долгам
Расчеты по краткосрочным кредитам и займам
63
64-65
66
Расчеты по долгосрочным кредитам и займам
67
Расчеты по налогам и сборам
68
Расчеты по социальному страхованию и обеспечению
Расчеты с персоналом по оплате
труда
Расчеты с подотчетными лицами
69
Расчеты с персоналом по прочим
операциям
Расчеты с учредителями
Расчеты с разными дебиторами
и
кредиторами
1. Расчеты по краткосрочным кредитам банка
2.Расчеты по краткосрочным займам
3.Расчеты с кредитными организациями по операциям учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств
1. Расчеты по долгосрочным кредитам банка
2.Расчеты по долгосрочным займам
3.Расчеты с кредитными организациями по операциям учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств
1. Налоги и отчисления, включаемые в себестоимость продукции , работ, услуг
2. Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации продукции, работ, услуг
3. Налоги, уплачиваемые из прибыли (дохода)
4. Налоги на доходы физических лиц
5. Прочие налоги, сборы и отчисления
1. Расчеты по социальному страхованию
2. Расчеты по пенсионному обеспечению
70
71
72
73
74
75
76
1. Расчеты по предоставленным займам
2. Расчеты по возмещению материального
ущерба
3. Прочие расчеты с персоналом
1. Расчеты по вкладам в уставный фонд
2.Расчеты по выплате доходов
3.Прочие расчеты с учредителями
1. Расчеты с организациями и лицами по исполнительным документам
2. Расчеты по имущественному и личному страхованию
3. Расчеты по претензиям
4. Расчеты по причитающимся дивидендам и
другим доходам
5. Расчеты по депонированным суммам
6. Расчеты с квартиросъемщиками
7. Расчеты с родителями за содержание их детей в детских учреждениях
8. Расчеты с гражданами за продукцию, скот и
птицу, принятые для реализации
9. Расчеты по арендным обязательствам и ли-
зинговым платежам
10. Расчеты за товары проданные в кредит
11. Расчеты по прочим операциям
Внутрихозяйственные расчеты
77-78
79
1. Расчеты по выделенному имуществу
2. Расчеты по текущим операциям
3. Расчеты по договору доверительного управления имуществом
РАЗДЕЛ VII. ИСТОЧНИКИ СОБСТВЕННЫХ СРЕДСТВ
Уставный фонд
80
Собственные акции (доли)
81
Резервный фонд
82
Добавочный фонд
83
1. Фонд переоценки внеоборотных активов
2. Фонд переоценки оборотных активов
3. Эмиссионный фонд
4. Фонд накопления использованный
5. Фонд целевого финансирования использованный
6. Безвозмездно полученное имущество
Нераспределенная прибыль
84
1. Фонд накопления образованный
(непокрытый убыток)
2. Фонд потребления
85
Целевое финансирование
86
По видам финансирования
87-89
РАЗДЕЛ VIII. ФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ
Реализация
90
1. Выручка от реализации
2. Себестоимость реализации
3. Налог на добавленную стоимость
4. Акцизы
5. Прочие налоги и сборы из выручки
6. Экспортные пошлины
9. Прибыль / убыток от реализации
Операционные доходы и рас91
1. Операционные доходы
ходы
2. Операционные расходы
3. Налог на добавленную стоимость
4. Прочие налоги и сборы из операционных доходов
9. Сальдо операционных доходов и расходов
Внереализационные доходы и
92
1. Внереализационные доходы
расходы
2. Внереализационные расходы
3. Налог на добавленную стоимость
4. Прочие налоги и сборы из внереализационных расходов
9.9.Сальдо внереализационных доходов и расходов
93
Недостачи и потери от порчи
94
ценностей
95
Резервы предстоящих расходов
96
Расходы будущих периодов
Доходы будущих периодов
97
98
Прибыли и убытки
99
1. Резерв на оплату отпусков
2. Резерв на выплату вознаграждений за выслугу
лет
3. Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание
4. Прочие резервы
По видам расходов
1. Доходы, полученные в счет будущих периодов
2. Безвозмездные поступления
3. Предстоящие поступления задолженности по
недостачам, выявленным за прошлые годы
4. Разница между суммой, подлежащей взысканию
с виновных лиц и балансовой стоимостью недостающих ценностей
1.Прибыли и убытки по видам деятельности
2.Прибыли и убытки от операционной деятельности
3.Прибыли и убытки от внереализационной деятельности
4.Платежи по налогам и сборам из прибыли
5.Финансовые санкции по налогам и сборам
ЗАБАЛАНСОВЫЕ СЧЕТА
Арендованные основные средства
Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное
хранение
Материалы, принятые в переработку
Товары, принятые на комиссию
Оборудование, принятое для
монтажа
Бланки строгой отчетности
Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов
Обеспечение обязательств и
платежей полученные
Обеспечение обязательств и
платежей выданные
Амортизационный фонд воспроизводства основных средств
Основные средства, сданные в
аренду
Нематериальные активы, полученные в пользование
Амортизационный фонд воспроизводства нематериальных
активов
Потеря стоимости основных
средств
001
002
003
004
005
006
007
008
009
010
011
012
013
014
ЛИТЕРАТУРА
1.Альбом регистров журнально-ордерной формы учёта в организациях
агропромышленного комплекса и Инструкция по их применению. Мн., 2005.
336с.
2. Б а р р Р. Политическая экономия в 2-х т.т. – Т.1: Пер. с фр. М.: Международные отношения, 1995.
3. Б а н к С. В. Отечественная и зарубежная практика учёта основных
средств// Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2005. №5. С.38-42.
4. Б и р м а н Г., Ш м и д т С. Капиталовложения: Экономический анализ инвестиционных проектов / Пер. с анг. Под ред. Л. П. Белых. – М.:
ЮНИТИ – ДАНА, 2003. – 631 с.
5. Б л а н к И. А. Управление активами. – К.: Ника – центр, Эльга, 2002.
– 720с.
6. Б р о д с к и й Д. Л. Учёт и оценка основных средств в соответствии с
МСФО и российскими стандартами // Аудитор. 2003. №7. С. 48-52.
7. Бухгалтерский учёт в сельском хозяйстве: Учеб. / А. П. Михалкевич,
П. Я. Папковская, С. К. Маталыцкая и др.; Под общей ред. А. П. Михалкевича. 3-е изд., перераб. и доп. – Мн.: Бгэу, 2004 – 607 с.
8. Бухгалтерский учёт в строительстве: Учеб. – практическое пособие /
Н. П. Дробышевский. – Мн.: ООО «ФУА-информ». – 2004. –648 с.
9. Бухгалтерский учёт в промышленности. Учеб. пособие. / И. И. Ладутько. Мн., 2005. 688с.
10. Бухгалтерский учёт в сельском хозяйстве / А. П. Михалкевич, П. Я.
Папковская, С. К. Маталыцкая и др. 3-е изд., перераб. и доп./ Под общ. ред.
А. Н. Михалкевича. Мн., 2004. 687с.
11. Бухгалтерский учёт в сельскохозяйственных организациях: Учеб. для
нач. проф. образования / Р. Н. Расторгуева, А. В. Расторгуева, А. В. Казакова,
А. Н. Павличев и др. / Под ред. Р. Н. Расторгуевой. М., 2002. 416с.
12. Бухгалтерский учёт основных средств / Под ред. С. А. Николаевой.
Изд. 2-е перераб. и доп. М. , «Аналитика-Пресс», 2001.
13. Бухгалтерский учёт в строительстве: Учеб. практ. пособие / Н. П. Дробышевский. Мн., 2004. 648с.
14. Бухгалтерский учёт и налогообложение. Учеб. пособие / Л. А. Чайковская. М., 2004. 624с.
15. Бухгалтерский учёт: Пособие для начинающих, 4-е изд., перераб. и доп.
/ В. Я. Кожинов. М., 2003. 832с.
16. Бухгалтерский учёт: Учеб. / А. С. Бакаев, И. С. Безруких, Н. Д. Врублевский и др. М., 2002. 719с.
17. Бухгалтерский учёт: Учеб. пособие / О. А. Левкович, И. Н. Бурцева, Ю.
И. Акулич; Под общ. ред. О. А. Левковича. Мн., 2003. 640с.
18 . Г а в р и л о в Е. Порядок исчисления и вычета НДС при приобретении
и реализации сельскохозяйственными организациями основных средств //
Главный бухгалтер. Сельское хозяйство. 2004. №2. С. 37-44.
19. Г о л у б Л. Обособленно учитываемые затраты, увеличивающие стоимость основных средств // Главный бухгалтер. Сельское хозяйство. 2005г.
№5. с. 6-8.
20. Д е р к а ч ё в а Т. Учёт консервации и расконсервации основных
средств // Национальный бухгалтерский учёт. 2005г. № 12. с. 6-20.
21. Д о р о ф е е в а В. Г., С т р е л ь с к а я Н. Н. Целесообразность и эффективность ежегодной переоценки основных средств, субъектов предпринимательской деятельности // Бухгалтерский учёт и анализ. №5. 2005г. С. 5152.
22. Д р у ж и л о в с к а я Т. Ю. Корректировка основных средств при
трансформации финансовой отчётности // Бухгалтерский учёт. 2005г. № 10.
С. 57-62.
23. Е ф и м о в а О. В.Методика переоценки основных средств в РБ: особенности и основные направления нового плана счетов бухгалтерского учёта
// Бухгалтерский учёт и анализ. 2004. №3.
24. Е ф и м о в а О. В. Совершенствование методики определения амортизируемой стоимости объектов основных средств с учётом их ликвидационной стоимости // Бухгалтерский учёт и анализ. 2005. №8. С. 23-26.
25. З а т о л г у т с к а я Н. Н. Совершенствование методики расчёта лизинговой ставки. // Бухгалтерский учёт и анализ. 2003г. №8. С. 52-55.
26. З а т о л г у т с к а я Н. Н. Бухгалтерский и налоговый учёт лизинговых
операций на основе новых нормативных документов. // Бухгалтерский учёт и
анализ. № 9. 2004.С. 7-11.
27. И с а к о в и ч И. Налогообложение и учёт неденежного вклада. Налоги и бухгалтерский учёт. № 21. 2005. стр.65–71.
28. К е р и м о в В. Э. Управленческий учёт: Учебник. 2-е изд., изм. и доп.
М., 2003. 416с.
29. К и р и е н к о Т. Учёт затрат, увеличивающих и не увеличивающих
стоимость вложений во внеоборотные активы. Главный бухгалтер. 2005. №
39. С. 81-85.
30. К о в а л ё в а М. М, Т р о я н о в А. Е. Государственная политика в
области лизинговой деятельности // Вестник Ассоциации белорусских банков. 1999. № 43. С. 27-42.
31. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учёт: Учеб. пособие. 4-е изд., перераб.
и доп. М., 2000. 640с.
32. К о н д а к о в а Н. Амортизируем ли продуктивный и племенной скот?
// Главный бухгалтер. Сельское хозяйство. 2004. № 2 С. 37-44.
33. К о р о т а е в С. Л. Проблемные вопросы переоценки и формирования
стоимости основных средств //НЭГ. Информбанк. 2004. № 57. С. 18-19.
34. К о р о т а е в С. Л. Оптимизация учётной политики или как повысить
финансовую устойчивость предприятия: прак. Пособие. Мн., 1999. 160с.
35. К о р о т а е в С. Актуальные проблемы бухгалтерского учёта лизинга
// НЭГ: Информбанк. 2004. № 35. С. 14-19; № 37. С. 19-24.
36. К о ж и н о в В. Я. Амортизация активов: международные стандарты и
российская практика учёта. «Всё о налогах». № 3. 1997.
37. К о ж и н о в В. Я. Амортизация основных средств: Советы бухгалтеру. «Финансовая газета. Региональный выпуск. № 9. 1998.
38. К р у г л и к о в а А. И. Особенности учёта реализации основных
средств в условиях применения нового плана счетов бухгалтерского учёта //
Бухгалтерский учёт и анализ. 2004. №3.
39. К р а в ч е н к о Т. Л., К р а в ч е н к о М. А. Учёт лизинговых операций: проблемы и пути совершенствования // Бухгалтерский учёт и анализ.
№ 8. 2004. С. 15-25.
40. Кругликова А. Н. «Основные средства в отечественной практике бухгалтерского учёта и международных стандартах финансовой отчётности. //
Бухгалтерский учёт и анализ. 2003 №12. С.28-31.
41. Левкович О., Бурцева И. , Лемеш В. Особенности отражения НДС при
поступлении основных средств в 2004-2005 годах // Национальный бухгалтерский учёт. 2005. №15. С. 6-20.
42. Международные стандарты финансовой отчётности. – М.: Асери, АССА, 1999. – 1135 с.
43. Международные и российские стандарты бухгалтерского учёта: Сравнительный анализ, принципы трасформации, направления реформирования /
Под ред. С. А. Николаевой. Изд. 2-е перераб. и доп. – М.: «АналитикаПресс», 2001. – 672с.
44. Методологические указания по определению стоимости строительства
предприятий, зданий и сооружений и составлению сметной документации с
применением ресурсно-сметных норм. Выпуск 1 (РДС 8.01.105 –03) Министерство архитектуры и строительства Республики Беларусь. – Мн., 2003.
45. Николаева О. Е., Шишкова Т. В. Международные стандарты финансовой отчётности: Учебное пособие. 3-е изд. – М.: Эдиториал УРСС, 2001.- 240
с.
46. Л е л е ц к и й Д. Проблемы налоговой политики в отношении лизинга
// Лизинг-ревю. 1999. № 7-8.С. 15-17.
47. О в ч и н н и к о в а В. Ф., З у б и н а С. В. Аспекты лизинга: бухгалтерский, валютный и инвестиционный (перевод с английского). – М.: ИСТ –
Сервис, 1994. С. 84.
48. О в ч и н н и к о в а В. Ф., З у б и н а С. В. Лизинг в коммерческий
кредит (перевод с английского). – М.: ИСТ – Сервис, 1994. с.135
49. Определение стоимости строительной продукции. –М.: Книга сервис,
2003. – 80с.
50. Основные средства: учёт и амортизация: сб. норматив. док. – 3-е изд. –
Мн.: Информпресс, 2005. – 156 с.
51. Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость
продукции (работ, услуг) // Гл. бухгалтер. 2002. №28. С. 24-40.
52. П а н и н а Н. Амортизация продуктивного скота // Главный бухгалтер. Сельское хозяйство. 2005. №2.
53. П а н к о в Д. А. Бухгалтерский учёт и анализ за рубежом: Учеб. пособие/- 2-е изд. – М.: Новое знание, 2003. – 251 с.
54. П а п к о в с к а я П. Я. Производственный учёт в АПК: Теория и методология. Мн., 2001. 216с.
55. П а с е в и ч В. Учёт основных средств // НЭГ. Информбанк. 2004.
№ 26. С. 16-21.
56. План счетов бухгалтерского учёта в сельскохозяйственных организациях: Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учёта в сельскохозяйственных организациях. Мн., 2004. 244с.
57. Принципы бухгалтерского учёта / Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл:
Пер. с анг. / Под ред. Я.В. Соколова. – 2-е изд., стереотип. – М.: Финансы и
статистика, 2002. – 496с.
58. Р о ж н о в О. В. Международные стандарты бухгалтерского учёта и
финансовой отчётности: Учеб. пособие для вузов. М., 2003. 250с.
59. С а й г а н о в А. С., Д р о з д о в П. А., Т а к у н А. П. и др. Механизм
совершенствования развития лизинговых отношений в АПК. – Минск: Институт аграрной экономики НАН Беларуси. 2004. 67 с.
60. С е м е н о в а Ю. С. Комментарий к новым Методическим указаниям
по учёту основных средств // Главный бухгалтер. 2003. 2003
№24.. с. 20-27.
61. С о б о л е в с к а я А. Н Проблемы учёта многолетних насаждений и
их решение // Бухгалтерский учёт и анализ. 2005. №1. с. 7-9.
62. С о б о л е в с к а я А. Н. Учёт многолетних насаждений // Главный
бухгалтер. Сельское хозяйство. 2004. №3. с. 51-57.
63. Соловьёва О. В. Зарубежные стандарты учёта и отчётности. Учебное
пособие. – М. : Аналитика – Пресс. 1998.-288 с.
64. Справочник бухгалтера: Сб. норматив. правовых актов Республики Беларусь / Л. И. Липень. Мн., 2004. 384с.
65.Т и т о в и ч А. А., С ы ч ё в А. Н. Некоторые проблемы оценки, переоценки и учёта зданий, сооружений и оборудования реформируемых предприятий и пути их решения // Бухгалтерский учёт и анализ. №1. 2005. С. 3-6.
66. Т р у ш к е в и ч Е. В., Т р у ш к е в и ч С. В. Лизинг: Учебное пособие.
– Мн.: Амалфея, 2001. 224 с.
67. Указ Президента РБ от 19.03.2004. №138 «О некоторых мерах по финансовому оздоровлению сельскохозяйственных организаций и привлечению
инвестиций в сельскохозяйственное производство» // Гл. бухгалтер. – 2004. №14. – С. 10-13.
68.Ф е д о р к е в и ч А. Ф. Повышение экономической эффективности лизинга в современных условиях хозяйствования // Бухгалтерский учёт и анализ. 2004. №3. С. 29-31.
69. Ф е д о р к е в и ч А. Ф. Проблемы бухгалтерского учёта лизинговых
(арендных) операций в Республике Беларусь и пути их решения // Бухгалтерский учёт и анализ. 2005. №5. С. 45-51.
70. Х а б и р о в Г. А., Р а х м а т у л и н Ю. Я. О бухгалтерском и налоговом учёте амортизации основных средств и расходов на оплату труда в коммерческих организациях // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2005. №4. с.36-38.
71. Х а б и р о в Г. А., Р а х м а т у л и н Ю. Я. Совершенствование учёта
результатов от продажи по основным видам деятельности в коммерческих
организациях // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих
предприятий. 2005. №6. с.43-45.
72. Хендрик Э. С., Ван Бреда М. Ф. Теория бухгалтерского учёта: Пер. с
анг. / Под ред. проф. Я. В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 2000.576с.
73. Ч е ч ё т к и н А. С. Бухгалтерский учёт в сельском хозяйстве: Учеб.
пособие. Мн.: 2005. 464с.
74.Ш и м а н о в и ч С. Финансовая аренда (лизинг) как эффективный механизм обновления основных фондов в сельском хозяйстве // Главный бухгалтер. Сельское хозяйство. 2003. №4. с. 60-64.
